Списываем безнадежную «дебиторку»

Работать по предоплате удобно не всегда. В этом убедились бухгалтеры фирм, которые с обычной системы учета в текущем году перешли на упрощенную. Но, как говорят в народе, не так страшен черт.

Списать просроченную дебиторскую задолженность фирма должна сразу, как только истечет срок исковой давности по ней. Сделать это правильно под силу не каждому бухгалтеру. Разберемся в нюансах.

Нарушение сроков расчетов с партнерами по договорам приводит к образованию просроченной дебиторской задолженности. Срок исковой давности по ней составляет три года (ст. 196 ГК РФ). По его истечении просроченная «дебиторка» подлежит списанию на убытки. Вот тут-то и возникают вопросы. Можно ли списать долг вместе с начисленным по нему НДС? Если нет, то как учесть его сумму? Рассмотрим спорные ситуации, которые возникнут при списании долга.

Порядок в списании...

Списание «дебиторки», по которой истек срок исковой давности, предусмотрено пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (приказ Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н). Она списывается по каждому обязательству. Происходит это на основании данных проведенной инвентаризации и распоряжения руководителя компании. Просроченная задолженность погашается за счет резерва по сомнительным долгам (если он создан), либо относится на финансовые результаты. Другими словами, для начала необходимо провести инвентаризацию расчетов.

Результаты ревизии оформляются актом инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма № ИНВ-17). Его бланк утвержден постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88. Этот документ заполняется на основании Справки (приложение к форме № ИНВ-17). Она составляется в разрезе счетов бухучета. Здесь особых трудностей возникнуть не должно, они появляются позднее при отражении данной операции в учете.

...и беспорядок в учете

В бухучете «дебиторку», по которой истек срок давности, следует включить в состав внереализационных расходов (п. 12 ПБУ 10/99). Она учитывается в той сумме, в которой была отражена в учете компании (п. 14.3 ПБУ 10/ 99). А раз числилась она вместе с НДС, значит, и списать на расходы ее надо вместе с налогом.

Возникает вопрос: какую сумму отразить в налоговом учете? Долгое время позиция инспекторов была непреклонной. Они настаивали на том, что суммы НДС списать на налоговые расходы нельзя. Такую же точку зрения высказали и сотрудники Минфина. Свое мнение они аргументировали так. Статья 270 Налогового кодекса относит сумму НДС в состав расходов, которые налогооблагаемую прибыль не уменьшают. Процитируем пункт 19 этой статьи: не учитываются расходы «в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров...». Значит «включение сумм списанной в установленном порядке дебиторской задолженности в состав расходов, учитываемых в целях обложения налогом на прибыль, производится без сумм налога на добавленную стоимость» (письмо Минфина России от 7 августа 2003 г. № 04-02-05/1/80).

Однако есть одно «но». Контролеры не учли, что в пункте 19 сказано: «если иное не предусмотрено настоящим Кодексом». А иное как раз таки предусмотрено пунктом 1 статьи 266. Здесь сказано, что безнадежными «...признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым... обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения...». Здесь о суммах налогов, предъявленных покупателю, речи не идет. Значит, следуя кодексу, безнадежной задолженностью является вся сумма долга вместе с налогом на добавленную стоимость. Следовательно, списать дебиторку можно вместе с косвенным налогом.

Непонятно, что повлияло на инспекторов, но вскоре они с этим согласились (письмо МНС России от 5 сентября 2003 г. № ВГ-6-02/945(a)). Мнение Минфина оставалось неизменным.

Позже финансисты передумали (письмо от 7 октября 2004 г. № 03-03-01-04/1/68). Они поменяли свою точку зрения на выгодную для фирм: «налогоплательщик вправе списать на затраты сумму дебиторской задолженности полностью, включая НДС».

Заплатите НДС

При списании дебиторской задолженности возникает еще один вопрос: нужно ли платить НДС с такой операции? По данному поводу дважды высказался Минфин России в письмах от 30 марта 2004 г. № 03-03-11/49 и от 9 июля 2004 г. № 03-03-05/2/47. Смысл в обоих разъяснениях одинаков. НДС платить нужно на основании пункта 5 статьи 167 Налогового кодекса, так как возникает реализация.

В данной ситуации с Минфином спорить трудно. Ведь кодекс четко указывает на необходимость уплаты налога.

Да и судебная практика по данному вопросу уже сложилась. Арбитры практически единодушны, что налог на добавленную стоимость при списании «дебиторки» платить нужно (например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 2 апреля 2003 г. по делу № А19-14199/02-30-Ф02-788/03-С1). То есть списание дебиторской задолженности надо отразить так.

Пример

19 марта 2004 года ЗАО «Актив» отгрузило товары на сумму 100 000 руб. (в том числе НДС – 15 254 руб.). Однако покупатель его не оплатил. По решению суда, 14 апреля 2005 года должник был ликвидирован. По судебному листу «Актив» признал в учете просроченную дебиторскую задолженность. НДС «Актив» платит «по оплате». Принято решение долг списать.

19 марта 2004 года бухгалтер ЗАО «Актив» сделал записи:

Дебет 62 Кредит 90 субсчет «Продажи»

– 100 000 руб. – отражена реализация продукции;

Дебет 90 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76 субсчет «Отложенный НДС»

– 15 254 руб. – начислен НДС.

14 апреля 2005 года бухгалтер ЗАО «Актив» сделал записи:

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 62

– 100 000 руб. – отражено списание дебиторской задолженности;

Дебет 007

– 100 000 руб. – сумма списанной задолженности отражена на забалансовом счете;

Дебет 76 субсчет «Отложенный НДС» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 15 254 руб. – начислен НДС к оплате в бюджет;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 51

– 15 254 руб. – перечислен НДС в бюджет.

Однако в сложившейся арбитражной практике есть и исключения. Так, судьи Западно-Сибирского округа указали, что при списании дебиторской задолженности объекта обложения НДС не возникает. Обосновали свою позицию арбитры так: «истечение срока исковой давности не влечет прекращения обязательства и не свидетельствует о безвозмездном прекращении обязательства по оплате поставленной продукции» (постановление ФАС от 8 сентября 2004 г. по делу № Ф04-6396/2004(А67-4366-15).

внимание

Списание долга на убытки из-за неплатежеспособности должника его аннулированием не является (п. 77 ПБУ 10/99). Он должен отражаться в балансе в течение пяти лет с момента списания. В продолжение этого срока кредитор должен следить за имущественным положением должника, чтобы при возможности долг вернуть. А до тех пор «дебиторка» должна числиться на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

А. Байков, налоговый консультант