Стандартные налоговые вычеты: не все так просто

Как известно, стандартные вычеты предоставляются в фиксированном объеме. Причем наиболее «популярные» из них («на себя» и на ребенка) ограничены размером дохода физического лица. При всей кажущейся простоте отдельные моменты, связанные с предоставлением стандартных вычетов налоговым агентом, вызывают вопросы, которые подчас не могут прояснить контролирующие органы.

А.А. Акимов

Вычет для одинокого родителя

Разведенные супруги на сегодняшний день совсем не редкость. Налоговый кодекс называет одного из бывших супругов довольно нелицеприятно — одинокий родитель. Такой родитель имеет право на вычет в двойном размере (абз. 7 подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ).

Однако почему же Налоговый кодекс указывает только на одного из супругов? Ведь оба родителя обязаны содержать детей (п. 1 ст. 80 СК РФ). И если ребенок проживает с одним из разведенных родителей, то другой исполняет свою обязанность по содержанию ребенка, выплачивая алименты.

К сожалению, ответа на этот вопрос Налоговый кодекс не содержит, так же как не конкретизирует, кому именно из разведенных родителей предоставляется вычет в двойном размере. В силу принципа справедливости налогообложения возникает закономерный вопрос: а могут ли оба супруга, которые участвуют в содержании ребенка, воспользоваться вычетом в двойном размере?

Как считают финансисты, право на двойной вычет имеет только один из разведенных родителей ребенка. На это неоднократно указывалось в письмах Минфина России от 06.08.2007 № 03-04-06-01/282, от 16.08.2007 № 03-04-05-01/273.

При этом специалисты финансового ведомства пошли еще дальше. По их мнению, использование одним разведенным родителем вычета в двойном размере вообще лишает другого родителя права на «детский» вычет. Иными словами, работодатель не может предоставить ему указанную льготу даже в обычном размере — 600 рублей.

Согласитесь, что такой подход еще более нелогичен, чем предоставление двойного вычета только одному родителю. Заметим, что ранее Минфин все же допускал, что родителю, не получающему вычет в двойном размере, может предоставляться льгота в одинарном размере — те самые 600 рублей (письмо Минфина России от 14.07.2006 № 03-05-01-04/213). Такой позиции главного финансового ведомства вторят и московские инспекторы (письмо УФНС России по г. Москве от 09.03.2007 № 28-10/21997). Примечателен тот факт, что в начале 2006 года столичные налоговые органы допускали возможность применения двойного вычета обоими одинокими родителями (письмо УФНС России по г. Москве от 13.01.2006 № 21-11/2542).

Представляется, что подход УФНС России по г. Москве, позволяющий предоставить вычет на ребенка в двойном размере обоим родителям, наиболее соответствует налоговому законодательству. Ведь кодекс не устанавливает никаких ограничений ни в отношении совместного проживания с ребенком, ни в отношении использования двойного вычета только одним родителем. Главное, чтобы родитель принимал участие в материальном обеспечении ребенка.

К сожалению, на сегодня такой подход сопряжен с очевидными налоговыми рисками, как для самого разведенного родителя, так и для налогового агента. Причем свою правоту придется отстаивать в суде. Если следовать последней позиции налоговиков и финансистов, то неясно, кому же из родителей ребенка предоставить вычет в двойном размере.

В своих письмах Минфин не разъясняет, кому именно из одиноких родителей полагается двойной вычет. При этом из последних писем финансового ведомства можно сделать вывод, что двойной вычет вправе получить также родитель, который платит алименты на содержание ребенка (детей).

Налоговые органы в данном случае более категоричны. По их мнению, вычет в двойном размере предоставляется разведенному родителю, с которым по решению суда остается ребенок (письмо УФНС России по г. Москве от 09.03.2007 № 28-10/21997).

Как уже отмечалось, Налоговый кодекс не конкретизирует каким-либо образом одинокого родителя, которому вычет предоставляется в двойном размере. Поэтому позиция налогового ведомства не вполне согласуется с нормами законодательства. Таким образом, остается относительно безопасный вариант, а именно: руководствоваться мнением Минфина.

Работодатель предоставляет стандартные налоговые вычеты на основании заявления налогоплательщика и документов, подтверждающих право на такие вычеты (п. 3 ст. 218 НК РФ). Следовательно, в решении вопроса о правомерности предоставления разведенному родителю налогового вычета на ребенка в двойном размере поможет документ, в котором разведенные родители выбрали того, кто будет получать такой вычет. Например, это может быть письменное соглашение бывших супругов, которое нужно приложить к заявлению на вычет.

Кроме того, право на двойной вычет надо подтвердить следующими документами: паспортом родителя, свидетельствами — о рождении ребенка и о расторжении брака, исполнительным листом на уплату алиментов по решению суда либо нотариально удостоверенным мировым соглашением между бывшими супругами об участии в содержании ребенка.

Итак, с выбором разведенного родителя, которому вычет на ребенка предоставляется в двойном размере, довольно ясно. А вот что делать с родителем, не использующим вычет в двойном размере, не совсем понятно.

Полагаем, что наиболее правильно — следовать ранней позиции финансистов и предоставить такому родителю одинарный вычет (600 рублей). Ведь Налоговый кодекс никак не ограничивает родителя в получении одинарного вычета. Требуется только, чтобы родитель участвовал в обеспечении ребенка (иначе говоря, платил алименты). Поэтому считаем, что последнее разъяснение финансового ведомства, лишающее другого родителя (не использующего двойной вычет) какого-либо вычета на ребенка, не соответствует нормам налогового законодательства.

Предоставляя одиноким родителям вычет в размере 1200 рублей, следует помнить, что начиная с месяца, следующего за месяцем их вступления в другой брак, двойная льгота не предоставляется.

Двойной вычет в двойном размере

Кроме использования стандартного налогового вычета на ребенка в двойном размере одинокими родителями, двойной вычет на ребенка может предоставляться и в случае, если (абз. 6, 7 подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ):

1. ребенок в возрасте до 18 лет является инвалидом;

2. учащийся очной формы обучения, аспирант, ординатор, студент в возрасте до 24 лет является инвалидом I или II группы;

3. ребенок находится на обеспечении:

* вдовы (вдовца);

* опекунов или попечителей;

* приемных родителей.

В тех случаях, когда налогоплательщик имеет право на получение двойного вычета по обоим основаниям (например, ребенок-инвалид находится на обеспечении приемных родителей), общий вычет предоставляется в четырехкратном размере (письма Минфина России от 17.03.2005 № 03-05-01-03/20, от 04.04.2005 № 03-05-01-04/83).

Если вычет превышает доход

На практике может возникнуть ситуация, когда сумма вычетов окажется больше величины доходов, облагаемых налогом по ставке 13 процентов. Такое может произойти, когда в отдельные месяцы налогового периода у налогоплательщика не было вообще никаких доходов. Например, сотрудница вышла на работу после отпуска по уходу за ребенком.

Надо ли работодателю в этой ситуации величину неиспользованного стандартного вычета накапливать и суммировать нарастающим итогом в течение налогового периода, а затем по мере получения сотрудником дохода предоставлять общую сумму накопленного вычета? Или же стандартный вычет не суммируется нарастающим итогом и предоставляется только в те месяцы, когда есть реальный доход? А если выплаченные суммы включают причитающиеся налогоплательщику доходы за предшествующие месяцы, то вычеты предоставляются за каждый месяц?

К сожалению, однозначного мнения по рассматриваемой проблеме нет ни у контролирующих органов, ни у судов (см. таблицу).

За суммирование Против суммирования

Контролирующие органы

Письма Минфина России от 28.12.2005 № 03-05-01-03/139, от 22.01.2007 № 03-04-06-01/12 Письмо Минфина России от 07.10.2004 № 03-05-01-04/41, письма МНС России от 23.11.2004 № 04-2-06/679, ФНС России от 31.10.2005 № 04-1-02/844

Арбитражные суды

Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.02.2005 № А19-11931/04-5-Ф02-106/05-С1, ФАС Северо-Западного округа от 29.08.2005 № А56-649/05 Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 29.01.2007 № А31-11712/2005-19, ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.03.2006 № А69-2980/05-7-Ф02-650/06-С1

Представляется, что в таких ситуациях вычеты все же надо накапливать. Ведь работник имеет право на получение льготы каждый месяц в течение налогового периода (п. 1–4 ст. 218 НК РФ). И никаких исключений это правило не содержит, будь то отсутствие дохода по итогам месяца или его небольшая сумма, которой недостаточно для применения вычета.

Стоит отметить, что Налоговый кодекс установил запрет на перенос неиспользованной суммы вычетов из одного налогового периода в другой. То есть если в календарном году эта величина превысит размер полученного дохода, то сумму превышения нельзя перенести на другой календарный год. Она так и останется неиспользованной (п. 3 ст. 210 НК РФ). Но в отношении применения вычетов в рамках одного календарного года таких ограничений нет. Тем более что сумму НДФЛ компания-работодатель исчисляет нарастающим итогом в течение налогового периода (абз. 1 п. 3 ст. 218, п. 3 ст. 226 НК РФ).

Автор - эксперт компании «КонсультантПлюс».