Учет расходов на ГСМ в бюджетных организациях

Л. Салина

Нормы расхода топлива и смазочных материалов имеют существенное значение прежде всего для планирования расхода топлива при составлении сметы доходов и расходов бюджетной организации. Применяются они также и для расчета нормативной себестоимости продукции, работ или услуг, учета отклонений фактической и плановой себестоимости, оценки эффективности использования материальных ресурсов организации. Данные нормы служат основой при организации внутреннего контроля за расходованием ГСМ. Не секрет, что и контролирующие органы используют их в ходе проверок в бюджетных организациях.

Нормы расхода на ГСМ
В 2005 году продолжают действовать нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, установленные Руководящим документом Р3112194-0366-03[1] (далее - Руководящий документ).
Нормативный расход топлива определяется по формулам, которые приведены в Руководящем документе. Для каждого вида автотранспортного средства (легковых и грузовых автомобилей, автобусов, самосвалов, специальных и специализированных автомобилей) предназначена специальная формула расхода топлива.
Существует ряд условий, при работе в которых нормы расхода топлива могут повышаться. Например, при работе в зимнее время они могут быть увеличены от 5 до 20 % в зависимости от климатических районов страны, при работе в городах - от 5 до 25 % в зависимости от населенности (количества человек), при увеличении срока нахождения автомобиля в эксплуатации и др.

Документальное подтверждение расходов на ГСМ
Для подтверждения факта приобретения ГСМ необходимы утвержденный авансовый отчет и кассовые чеки, а также путевые листы. При отнесении ГСМ на расходы следует обратить особое внимание на наличие и оформление путевых листов, которые являются первичными документами по учету работы автотранспорта и основанием для начисления заработной платы водителю.
В соответствии с п. 3 Инструкции № 70н[2] все операции, проводимые бюджетными учреждениями, оформляются первичными документами, приведенными в Приложении № 2 к инструкции. Это приложение содержит Перечень форм документов класса 03 Общероссийского классификатора управленческой документации (ОКУД) "Унифицированная система первичной учетной документации", в котором приведены формы путевых листов для различных видов транспорта, утвержденные Постановлением Госкомстата России № 78[3] .
Путевой лист выписывается в одном экземпляре диспетчером или уполномоченным лицом и действителен только на один день или смену. На более длительный срок он выдается только в случае командировки, когда водитель выполняет задание в течение более суток (одной смены). В путевом листе обязательно проставляют его порядковый номер, дату выдачи, печать организации, которой принадлежит автомобиль. Также в нем указывают марку автомобиля, место назначения (поездки автомобиля), марку и количество горючего при выезде и возвращении, расход горючего (по норме и фактический), а также показания спидометра при выезде и возвращении в гараж. На основании данных путевых листов организация определяет количество и стоимость израсходованного топлива.
Особое внимание при заполнении путевого листа следует уделить его оборотной стороне. На практике в графах "Место отправления", "Место назначения" встречается такая формулировка, как "работа по городу". Во избежание споров с контролирующими органами надо указывать конкретное место: город, населенный пункт, район, улица и пр.
Могут возникнуть ситуации, когда бензин списывается по путевым листам, дата которых приходится на выходной (нерабочий) день. В соответствии с нормами ТК РФ работа в выходной день допускается. Однако следует иметь в виду, что привлечь водителя к работе в выходной день можно в случаях, предусмотренных ст. 113 ТК РФ, с его письменного согласия и по письменному распоряжению работодателя. В случаях, не предусмотренных указанной статьей, - с его письменного согласия и по письменному распоряжению работодателя с учетом мнения представительного органа работников[4] . При отсутствии заявления водителя и письменного распоряжения руководителя организации работа в выходной день, а именно списание бензина, может быть квалифицирована проверяющими органами как незаконное расходование средств.


Бюджетный учет ГСМ

Бензин и другие горюче-смазочные материалы, приобретенные для хозяйственных нужд учреждения, в соответствии с Инструкцией № 70н учитываются или в составе материальных запасов на счете 0 105 03 000 "Горюче-смазочные материалы", или, в случае приобретения талонов на бензин, в составе денежных средств на счете 0 201 05 000 "Денежные документы". Приобретение талонов на бензин возможно через подотчетное лицо или безналичным путем.
Необходимо сказать о правилах учета денежных документов, предусмотренных новой Инструкцией по бюджетному учету, которые регламентированы пунктами 96 - 98. На счете 201 05 000 учитываются оплаченные талоны на бензин и масла, которые хранятся в кассе учреждения. Прием в кассу и выдача из кассы таких документов оформляется приходными кассовыми ордерами (ф. 0310001) и расходными кассовыми ордерами (ф. 0310002). Приходные и расходные кассовые ордера регистрируются в Журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов (ф. 0310003) отдельно от операций по денежным средствам. Аналитический учет денежных документов ведется по их видам в Карточке учета средств и расчетов, а учет операций с денежными документами - в Журнале по прочим операциям.

Пример.
В кассу учреждения были оприходованы талоны на бензин:
- оплаченные через подотчетное лицо за счет средств предпринимательской деятельности - на сумму 3 000 руб.;
- оплаченные безналичным путем за счет бюджетного финансирования - на сумму 28 000 руб.
Водителю легкового автомобиля выданы талоны на сумму 8 000 руб. На основании путевого листа определен расход бензина для хозяйственных нужд в рамках уставной деятельности на сумму 3 000 руб., в рамках предпринимательской деятельности - на сумму 5 000 руб.

В бюджетном учете указанные операции отражаются следующим образом:

Отследить, когда именно водитель использовал талоны, то есть залил бензин в бак, не представляется возможным. Поэтому эту проводку, по мнению автора, можно делать одновременно с проводкой на выдачу талонов.

Как видно из примера, учет расходов на ГСМ не вызывает вопросов, если на стадии получения (приходования) талонов учреждение знает, за счет каких средств приобретались талоны, и на какие цели они будут использованы.

Налоговый учет
Затраты на ГСМ в целях налогообложения прибыли относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и учитываются в составе расходов на содержание служебного автотранспорта (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).
В общей части Руководящего документа говорится о том, что нормы используются при расчете нормируемого значения расхода топлива, для ведения статистической и оперативной отчетности, определения себестоимости перевозок и других видов транспортных работ, планирования потребности предприятий в обеспечении нефтепродуктами, осуществления расчетов по налогообложению предприятий, осуществления режима экономии и энергосбережения потребляемых нефтепродуктов, проведения расчетов с пользователями транспортными средствами, водителями и т. д.
Однако в соответствии с гл. 25 НК РФ расходы на содержание служебного автотранспорта не относятся к нормируемым расходам, за исключением расходов на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов. Не стоит забывать, что, признавая расходы, нужно соблюдать три критерия, установленные ст. 252 НК РФ, среди которых главным является экономическая обоснованность расходов. Если расходы организации на приобретение ГСМ значительно превышают установленные Минтрансом России нормы, их экономическая обоснованность может вызвать у налоговых органов вопросы.
Дата утверждения авансового отчета будет датой признания расходов на ГСМ в целях налогообложения (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ). Но следует помнить, что доходы могут быть уменьшены только на сумму произведенных расходов (п. 1 ст. 252 НК РФ), а сам по себе факт приобретения ГСМ не означает, что расходы произведены. Приобретенный бензин должен быть израсходован. Документом, который подтверждает факт и дату расхода горючего, а также производственную направленность такого расхода, является путевой лист. Поэтому правильное оформление путевого листа важно и для списания бензина в целях налогообложения.

[1] Руководящий документ Р3112194-0366-03 "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте", утв. Минтрансом РФ 29.04.03., действует до 01.01.08.
[2] Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина РФ от 26.08.04 № 70н.
[3] Постановление Госкомстата РФ от 28.11.97 г. N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте".
[4] Постановление Правительства РФ от 10.12.02 № 877 "Об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха отдельных категорий работников, имеющих особый характер работы".