Нужно ли начислять НДС со стоимости бесплатно распространяемой продукции СМИ?

Письмо Федеральной налоговой службы от 31.03.2005 № 03-1-03/474/13 О НАЛОГЕ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

Аудитор Р.С. Любушкина

Федеральная налоговая служба сообщает следующее.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе также признается реализацией товаров (работ, услуг).

Пунктом 1 статьи 39 Кодекса определено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в т. ч. обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, – передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.

Таким образом, безвозмездное распространение продукции СМИ, также как распространение продукции СМИ на возмездной основе признаются реализацией товаров (работ, услуг) и являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.

Заместитель руководителя Федеральной налоговой службы М.П. Мокрецов

--------------------------------------------------------------------------------

Комментарий

Многие крупные компании выпускают свои корпоративные газеты, которые раздают клиентам или персоналу. Другие фирмы или предприниматели безвозмездно реализуют рекламные журналы по своей деятельности.

Нужно ли начислять НДС со стоимости бесплатно распространяемой продукции СМИ? Этот вопрос интересует многих налогоплательщиков. Опубликованное письмо налоговой службы выражает общее мнение инспекторов: налог платить придется. Правда, некоторые “поблажки” у тех, кто реализует данные ценности без требования оплаты, все-таки есть.

Безвозмездно – значит даром...

Именно так по сути трактуют бесплатную раздачу продукции СМИ налоговые работники.

Причем они указывают, что подобные подарки, безусловно, попадают в налоговую базу по НДС. Ведь объектом уплаты этого налога признается реализация товаров на территории России (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ), в том числе и на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Поэтому бесплатное распространение массовой информации – это не что иное, как реализация, и должно облагаться НДС в общеустановленном порядке.

Обратите внимание: под СМИ федеральное законодательство понимает периодические печатные издания, радио-, теле-, видеопрограммы, кинохроникальные программы и иные формы периодического распространения массовой информации. А продукцией СМИ является “тираж или часть тиража отдельного номера периодического печатного издания, отдельный выпуск радио-, теле-, кинохроникальной программы, тираж или часть тиража аудио- или видеозаписи программы”. Об этом сообщает статья 2 Закона РФ от 27.12.91 № 2124-1 “О средствах массовой информации”. Есть и одно существенное ограничение, которое касается печатных изданий средств массовой информации. Выпуск таких СМИ возможен лишь после их регистрации в государственных структурах (ст. 8 Закона № 2124-1). Однако, если издательский продукт выпускается тиражом менее 1000 экземпляров, прохождения данной процедуры не требуется (ст. 12 Закона № 2124-1). Поэтому, как правило, корпоративные издания выходят в количестве, не превышающем указанный лимит.

При этом при расчете НДС с таких презентов организации обязаны исходить из их рыночной цены и ставки налога, действующих на данный продукт (п. 2 ст. 154 НК РФ). Моментом определения налоговой базы признается день отгрузки товара (п. 6 ст. 167 НК РФ).

Так, если компания бесплатно раздает свою внутреннюю газету, для начала ей придется определить возможную стоимость издания на рынке. Напомним, что рыночной ценой товара, согласно нормам Налогового кодекса, признается цена, сложившаяся на рынке идентичных изделий в сопоставимых экономических условиях (п. 4 ст. 40 НК РФ).

Однако корпоративное издание – это эксклюзивный внутренний продукт организации. Поэтому найти идентичную ему печатную продукцию скорее всего не получится (п. 6 ст. 40 НК РФ). Да и самого рынка корпоративных изданий нет, более того, в сопоставимых экономических условиях подобные газеты также раздаются без требования оплаты.

В этой связи можно было бы сделать вывод, что рыночная стоимость внутрифирменной прессы равна нулю. Но это не так. Рыночную цену газеты следует определить исходя из затрат на ее выпуск и обычной для данной сферы деятельности прибыли (п. 10 ст. 40 НК РФ). Правда, прибыльный процент можно определить и как нулевой. Ведь, даже если это вызовет нарекания со стороны инспекторов, доказать несоответствие установленной суммы величине прибыли, обычной для издательского бизнеса, ревизоры скорее всего не смогут. Поскольку для этого необходимо проанализировать все существенные условия оцениваемой сделки, в том числе и ее заведомо безвозмездный характер (см., например, письмо Минфина России от 16.09.2004 № 03-02-01/1).

Что касается других продуктов СМИ, например журналов рекламного характера, их стоимость лучше установить не ниже чем на 20 процентов от цены аналогичных товаров на рынке. Тогда у инспекторов не будет повода проверить правильность ценообразования (подп. 4 п. 2. ст. 40 НК РФ). Хотя, даже если определить стоимостное выражение выпущенного издания более низким, вряд ли налоговые работники смогут доказать, что оно не соответствует действительности (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 21.09.2004 № А06-660У/4-21/04, ФАС Волго-Вятского округа от 22.09.2003 № А29-353/03А, ФАС Северо-Западного округа от 25.11.2002 № А26-3399/02-02-11/136).

Далее необходимо выяснить, какая ставка действует в соответствии с законодательством в отношении созданной продукции СМИ. В частности, если это периодические печатные издания (за исключением изданий рекламного или эротического характера), то ставка НДС будет 10 процентов (подп. 3 п. 2 ст. 164 НК РФ). Вся остальная информация массового распространения (а также услуги, связанные с ней) облагается налогом по общей 18-процентной ставке (п. 3 ст. 164 НК РФ).

Обратите внимание: под периодическим печатным изданием в целях главы 21 Налогового кодекса, понимаются газеты, журналы, альманахи, бюллетени и иные издания, имеющие постоянное название, текущий номер и выходящие в свет не реже одного раза в год. (Аналогичное определение содержит и Закон от 27.12.91 № 2124-1 “О средствах массовой информации”.) При этом к периодическим печатным изданиям рекламного характера относятся те печатные продукты, в которых реклама превышает 40 процентов объема одного номера (подп. 3 п. 2 ст. 164 НК РФ).

И, наконец, в момент передачи бесплатного продукта физическому или юридическому лицу (клиенту, покупателю, сотруднику и т. д.) остается рассчитать величину НДС к уплате.

Пример

ООО “Шитра” занимается оптовыми продажами обуви в Москве и с этой деятельности платит все общие налоги.

Помимо основной деятельности организация 2 раза в год (в мае и ноябре) выпускает корпоративную газету о жизни фирмы и ее сотрудников с постоянным названием “О нас”. Ее организация бесплатно распространяет среди персонала.

Ежемесячный тираж периодического печатного издания – 400 экземпляров, себестоимость тиража – 12 000 руб. (без учета НДС).

В целях расчета налога на добавленную стоимость бухгалтер фирмы определил рыночную стоимость безвозмездно реализуемой продукции затратным методом.

Цена тиража была установлена в размере 12 000 руб. (без учета НДС).

В мае 2005 года “Шитра” безвозмездно раздала все 400 экземпляров 1-го номера газеты.

Бухгалтер фирмы сделал такие проводки в учете:

май 2005 года

Дебет 91-2 Кредит 60, 70, 69

– 12 000 руб. – списана себестоимость безвозмездно реализованного тиража;

Дебет 91-3 Кредит 68 субсчет “Расчеты по НДС”

– 1200 руб. (12 000 руб. x 10%) – начислен НДС с рыночной стоимости бесплатно переданной продукции СМИ (периодического печатного издания).

В налоговый учет бухгалтер “Шитры” не включил сумму затрат на выпуск безвозмездно реализованного тиража газеты, а также не отразил перечисленную с такой передачи величину НДС.

Обратите внимание: при расчете налога на прибыль стоимость безвозмездно реализуемой продукции и затрат, связанных с этим, не принимаются к учету (п. 16 ст. 270 НК РФ). Также инспекторы считают, что нельзя учесть в налоговых расходах и сумму НДС, перечисленную с такой передачи (п. 19 ст. 270 НК РФ). То есть все подобные траты фирма может отнести только за счет собственных средств.

Исключение из правил

Однако в отношении продукции СМИ может действовать и НДС-льгота. Так, не облагается налогом деятельность учреждений искусства и культуры по реализации в соцсфере, например, каталогов (в т. ч. периодических) (подп. 20 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Обратите внимание: под учреждениями культуры и искусства глава 21 Налогового кодекса понимает театры, кинотеатры, концертные организации, дворцы культуры, клубы, парки культуры и отдыха и другие предприятия в соответствии со статьей 149. О принадлежности деятельности организации к соцсфере свидетельствуют присвоенные коды ОКВЭД (приказ МНС России от 20.12.2000 № БГ-3-03/447).

Также не являются объектом уплаты косвенного налога:

продажи (в т. ч. и безвозмездные) религиозной литературы религиозными организациями (подп. 1 п. 3 ст. 149 НК РФ);

передача товаров безвозмездно в рамках благотворительной деятельности (подп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ);

и т. д. в соответствии со статьей 149 Налогового кодекса.

Кроме того, избежать НДС-обложения с безвозмездной передачи могут те налогоплательщики, которые получили освобождение от косвенного налога по правилам статьи 145 Налогового кодекса или переведены на УСН (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Они вправе не исчислять косвенный налог по всем осуществляемым операциям, в том числе и по безвозмездной реализации продукции СМИ.

А вот применение ЕНВД-режима вряд ли поможет. Ведь данная система налогообложения действует в отношении определенных видов бизнеса. Поэтому в рамках “вмененной” деятельности, бесплатную передачу “носителей” информации инспекторы наверняка расценят как осуществление иных операций и потребуют рассчитать НДС.

Однако расстраиваться не стоит. Для пользователей ЕНВД и организаций, которые перечисляют общие налоги, все же существует альтернативный способ избежать уплаты НДС при бесплатном распространении продукции СМИ.

Производственная необходимость – это не подарок!

Выходом из ситуации для ряда налогоплательщиков может быть оформление безвозмездной раздачи СМИ-продуктов как рекламной акции в рамках основной деятельности. Или отнесение подобных операций к сопутствующим основному бизнесу услугам, например управленческим (когда внутриадминистративные издания бесплатно распространяются среди персонала).

Плательщикам ЕНВД такой шаг позволит доказать, что выпуск и бесплатное распространение продукции СМИ – это всего лишь часть осуществляемого ЕНВД-бизнеса, а не иная “деятельность”. Поэтому НДС по данным операциям начислять не надо.

А вот плательщикам всех общих налогов предложенный способ для начала позволит сократить базу расчета налога на прибыль. Ведь указанные издержки могут быть учтены в уменьшение налогооблагаемой прибыли (подп. 28 и 18 п. 1 ст. 264 НК РФ). Что же касается уплаты налога на добавленную стоимость, то тут ситуация не так однозначна, но и не безвыходна.

Дело в том, что по отношению к подаркам, распространяемым даже в ходе производственных мероприятий, у госслужащих также сложилось единое мнение. Они склонны считать и сумму таких обоснованных издержек, в частности рекламных, объектом уплаты НДС (см., например, письма Минфина России от 31.03.2004 № 04-03-11/52 и МНС России от 26.02.2004 № 03-1-08/528/18). Аргументы инспекторы и финансисты приводят все те же: бесплатное распространение товара даже в производственных целях – это все равно безвозмездная реализация, поэтому от налога не уйти. Однако такую позицию ведомственных специалистов вполне можно опротестовать в суде. И основные доводы могут быть такие.

Во-первых,..

...для большей наглядности необходимо разграничить две ситуации.

Первая касается правил налогообложения производственных издержек.

Расходы на изготовление (приобретение) продукции, распространяемой в рамках рекламной акции, рассматриваются как затраты на рекламу. Если они, конечно, соответствуют основным критериям такой информации. То есть данное мероприятие нацелено на неопределенной круг людей, формирует и поддерживает интерес к его организатору, а также выпускаемым им товарам, идеям и начинаниям; способствует их реализации (ст. 2 Закона от 18.07.95 № 108-ФЗ). Например, это может быть бесплатная раздача газеты о жизни организации, оказываемых услугах, ценах и т. д. среди прохожих.

Также издержки, связанные с подобной деятельностью фирмы, можно отнести, например, к управленческим расходам. Примером таких трудов может быть выпуск внутренней корпоративной газеты (если в ней публикуется административно-управленческая информация).

Все эти траты, как отмечалось выше, – это прочие производственные расходы, которые можно учесть при расчете налога на прибыль (подп. 28 и 18 п. 1 ст. 264 НК РФ соответственно). Правда, не стоит забывать, что рекламные издержки могут уменьшать “прибыльную” базу как в полной сумме, так и в пределах лимита – 1 процент от основной выручки (п. 4 ст. 264 НК РФ). Все зависит от вида носителя и ситуации, в которой распространяются данные о фирме. В общем случае затраты на рекламу в СМИ не нормируются (абз. 1 п. 4 ст. 264 НК РФ, см. также письмо Минфина России от 31.03.2003 № 04-02-05/1/24).

Что касается НДС, то его уплата с производственных издержек законодательством не предусмотрена. Более того, входной налог по приобретенным ценностям для осуществления рекламных или управленческих мероприятий можно принять к вычету. Но для нормируемых трат на рекламные продукты действует особое правило зачета. Так, принять к вычету можно только сумму косвенного платежа, пропорциональную величине рекламных издержек, вошедших в налоговый учет (п. 7 ст. 171 НК РФ, см. также письмо Минфина России от 11.11.2004 № 03-04-11/201).

Вторая ситуация указывает на правила налогообложения расходов по безвозмездной передаче.

Такие издержки – стоимость бесплатно реализуемого имущества и затраты, связанные с этим, – в расчете налога на прибыль не участвуют. Данное условие прямо предусмотрено в подпункте 16 статьи 270 Налогового кодекса. И в этом случае действительно с бесплатно распространяемого товара нужно заплатить НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Фирма также вправе вычесть входной налог по приобретенным для этой операции ценностям, причем в общеустановленном порядке – то есть в полной сумме (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ, см. также письмо Минфина России от 30.09.2003 № 04-03-11/78).

Итак,..

...расходы, связанные с бесплатным распространением товаров, согласно рассмотренным случаям, можно учесть, а можно не учитывать при расчете налога на прибыль. Причем очевидно, что в целях расчета НДС одну и ту же операцию нельзя отразить одновременно двумя способами.

Поэтому раздачу продукции, в том числе и СМИ, в рамках производственных мероприятий (рекламных, управленческих и т. д.) не следует рассматривать как безвозмездную реализацию ценностей. Ведь затраты на такие акции уже включены в себестоимость товаров, работ, услуг, выпускаемых в рамках основной деятельности фирмы.

В качестве примеров положительной арбитражной практики для налогоплательщиков и в подтверждение изложенной позиции можно привести постановления ФАС Московского округа от 19.08.2003 № КА-А40/5796-03П и от 17.01.2005 № КА-А40/12955-04, ФАС Северо-Западного округа от 27.09.2004 № А56-38179/03.

Во-вторых,..

...аргументами в защиту интересов организаций (которые платят все общие налоги) могут послужить и “старые” письма МНС России от 02.07.2001 № 01-4-03/858-Т245 и УМНС России по г. Москве от 31.07.2001 № 02-14/35611.

В них инспекторы указывали, “что стоимость рекламных материалов, сувениров, образцов выпускаемой продукции, стоимость призов и т. д. относится на издержки производства и обращения как расходы по рекламе, обороты по передаче во время проведения массовых рекламных кампаний не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость”.

И хотя данные разъяснения основаны еще на прежнем законодательстве, они не утратили своей экономической сути. Поэтому скорее всего при рассмотрении дела в арбитраже судьи примут во внимание эти “бывшие рекомендации госслужащих”.

Итак, организации, бесплатно распространяющие продукцию СМИ, могут доказать принадлежность таких операций к основной производственной деятельности. И значит, освободить стоимость переданных безвозмездно ценностей от уплаты НДС.

Правда, единственным минусом такого варианта является возможный спор с инспекторами и необходимость отстаивать свои интересы в суде.