За что лишают нулевой ставки? Придирки инспекторов к оплате экспорта

Инспекторы отказали компании в вычете экспортного НДС. Причина - смехотворная. Налоговики увидели, что экспортер получил выручку на 20 рублей меньше, чем запланировано контрактом. И это при том, что общая цена экспортной сделки составила почти 6,5 миллиона рублей.

Однако компании удалось отстоять свои интересы, но для этого пришлось обратиться в арбитраж (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 9 июня 2008 г. № Ф08-3031/2008). О том, какие еще претензии инспекторов, связанные с оплатой товара, могут помешать экспортеру применить нулевую ставку, читайте далее.

ПРЕТЕНЗИЯ 1. Частичная задолженность по экспортному контракту не повод для отказа в применении нулевой ставки

Экспортер не может применить нулевую ставку по НДС, а следовательно, принять налог к вычету, если не получена выручка по сделке. Поэтому для подтверждения экспорта компания помимо контракта, таможенной декларации и копии товаросопроводительных документов должна представить в инспекцию выписку из банка - подпункт 2 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса РФ.

Теперь представим, что иностранец оплатил товар не полностью. Иными словами, инспектор при проверке документов увидит, что сумма, указанная в банковской выписке, меньше суммы, оговоренной в контракте. Могут ли в этой ситуации инспекторы отказать в применении нулевой ставки НДС?

Как показывает практика, могут. По мнению некоторых налоговиков, сумма в банковской выписке должна соответствовать цене контракта. Только в этом случае фирма может подтвердить факт экспорта, рассчитывать на нулевую ставку и вычет НДС.

Однако такие требования, на мой взгляд, слишком категоричны. В статье 165 Налогового кодекса РФ не сказано, что для подтверждения нулевой ставки НДС от покупателя на счет экспортера должна прийти вся сумма выручки. Стало быть, достаточно и частичной оплаты. Разумеется, к вычету в этом случае можно принять ту часть НДС, которая соответствует размеру поступившей выручки. Кстати сказать, аналогичный подход к проблеме и у специалистов Минфина России - письмо от 28 августа 2007 г. № 03-07-08/241. Арбитражные суды также на стороне фирм. Одно из последних решений - постановление ФАС Уральского округа от 13 марта 2008 г. № Ф09-1486/ 08-С2.

Продолжим. Обычно банковские расходы по экспортной сделке оплачивает поставщик. В этом случае на счет экспортера поступает выручка за минусом банковской комиссии. Естественно, сумма выручки в банковской выписке будет меньше суммы, указанной в контракте. Такую ситуацию налоговики расценивают как повод отказать компании применять нулевую ставку НДС. По их мнению, раз выручка поступила не полностью, значит, не выполнены необходимые требования Налогового кодекса РФ.

Однако против такого подхода специалисты Минфина России. Если на счет экспортера поступила не вся выручка из-за того, что банк удержал свое вознаграждение, то это не повод отказывать в применении ставки НДС 0 процентов, говорится в письме от 17 апреля 2007 г. № 03-07-08/79. Более того, в этом случае к вычету можно принять всю сумму входного НДС. Причем такую позицию озвучивают и арбитры - постановления ФАС Северо-Западного округа от 29 мая 2006 г. № А05-20869/2005-11, ФАС Московского округа от 13 мая 2005 г. № КА-А40/3654-05.

ПРЕТЕНЗИЯ 2. Право на нулевую ставку не зависит от того, по каким счетам прошла оплата

Идем дальше. Иногда выручка экспортеру поступает не на тот счет, что указан в контракте. Некоторые инспекторы расценивают этот факт как повод отказать в применении нулевой ставки и вычете НДС.

Насколько правомерен такой подход? Смотрите, из Налогового кодекса РФ четко следует, что для применения нулевой ставки НДС экспортер должен получить выручку от покупателя. При этом в кодексе не сказано, что оплата должна пройти именно через счет, указанный в контракте. Стало быть, важен факт оплаты, а не то, через какой банк она прошла. Отсюда вывод: претензии налоговиков необоснованны.

Неудивительно, что в такой ситуации арбитражная практика на стороне экспортеров. Судьи в своих многочисленных решениях указывают, что права налогоплательщика на применение налоговой ставки 0 процентов и на вычет входного НДС не поставлены в зависимость от того, через какие счета происходит оплата экспортного товара. Важен сам факт оплаты. В подтверждение приведу постановления ФАС Московского округа от 20 сентября 2007 г. № КА-А40/8406-07 и от 24 апреля 2007 г. № КА-А41/2718-07; ФАС Западно-Сибирского округа от 30 октября 2006 г. № Ф04-7193/2006 (27953-А70-25).

- Марина Владимировна, а можно вообще тогда не указывать в контракте банковские реквизиты?

- О том, что банковские реквизиты - обязательный атрибут договора, в Гражданском кодексе РФ не сказано. Поэтому указывать их или нет, организация решает по своему усмотрению. На мой взгляд, их все же лучше прописывать в контракте. Тем более, что отсутствие реквизитов может быть поводом для очередной придирки со стороны инспекторов. Так, одной фирме отказали в вычете НДС по экспортной операции только из-за того, что в контракте не были указаны реквизиты банка покупателя. Правда, суд инспекцию не поддержал - постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21 июня 2006 г. № Ф08-2689/2006-1145А.

ПРЕТЕНЗИЯ 3. Оплата векселем не влияет на вычет экспортного НДС

Претензии у инспекторов могут возникнуть, если иностранный покупатель расплатится с экспортером векселем третьего лица. По мнению налоговиков, нельзя ставить знак равенства между оплатой векселем и поступлением денежных средств на расчетный счет. Более того, такое средство платежа как вексель статьей 165 Налогового кодекса РФ не предусмотрено. Стало быть, оплата от покупателя фактически не поступила. А раз так, то в применении нулевой ставки и в вычете входного НДС следует отказать. Такие выводы содержатся в письме ФНС России от 19 октября 2005 г. № ММ-6-03/886@.

Однако с такой точкой зрения можно и не согласиться. Законодательство допускает, что экспортированный товар может быть оплачен как деньгами, так и имуществом иностранной компании (Статья 165 Налогового кодекса РФ).

Вексель в данном случае следует рассматривать именно как имущество, а не как средство платежа. Более того, в пункте 2 статьи 172 Налогового кодекса РФ сказано, что товар считается оплаченным и в том случае, если покупатель передает продавцу собственное имущество, включая вексель третьего лица.

Таким образом, оплата экспортной продукции векселем не может служить причиной для отказа в применении ставки 0 процентов. Подтверждают выгодный экспортеру подход и арбитражные суды. Например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 23 мая 2007 г. № Ф04-2962/2007 (34232-А03-42), ФАС Восточно-Сибирского округа от 7 марта 2007 г. № А78-4061/ 06-Ф02-1004/07.

Однако если фирма хочет избежать судебной тяжбы, то расчеты векселем следует избегать.

ПРЕТЕНЗИЯ 4. Тот факт, что за покупателя расплатилась сторонняя фирма, не повод отказывать экспортеру в вычете

Ну и напоследок еще об одной проблеме. Речь пойдет о ситуации, когда экспортную продукцию оплачивает не сам покупатель, а третье лицо. Дело в том, что раньше инспекторы отказывали экспортеру в применении нулевой ставки, если в расчетах покупатель лично не участвовал. Они считали, что раз оплата третьими лицами не предусмотрена статьей 165 Налогового кодекса РФ, то в применении нулевой ставки по НДС следует отказывать.

Судьи не поддерживали такой подход - постановления ФАС Поволжского округа от 25 сентября 2007 г. № А06-2328/ 2007-24, ФАС Северо-Западного округа от 3 сентября 2007 г. № А56-46997/2005, ФАС Центрального округа от 15 августа 2007 г. № А48-3670/06-8. Они исходили из того, что расчет через третьих лиц прямо предусмотрен статьей 313 Гражданского кодекса РФ. А раз так, то подобные расчеты не могут служить поводом для отказа в вычете НДС по экспортной операции.

Для применения нулевой ставки важен факт поступления выручки на расчетный счет экспортера. Кто конкретно перечислил платеж, значения не имеет.

Споры продолжались вплоть до 1 января 2006 года, пока в Налоговый кодекс РФ не были внесены поправки. Теперь если выручку экспортер получает от третьих лиц, то вместе с выпиской из банка необходимо представить в инспекцию договор поручения, заключенный между покупателем и плательщиком. Об этом прямо сказано в подпункте 2 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса РФ. Таким образом, экспортеру стоит заранее позаботиться о том, чтобы иностранный покупатель рассчитывался при помощи третьих лиц только на основании договора поручения. Этот договор экспортер должен сдать в инспекцию.

- Марина Владимировна, за нашего покупателя заплатила другая фирма. Однако копию договора поручения иностранцы нам так и не представили. Хотя в контракте на экспорт четко указана обязанность покупателя отдать нам копию договора поручения, если расчет будет проходить с привлечением третьих лиц. Как вы думаете, подтвердят ли инспекторы нулевую ставку без копии договора поручения? Ведь не наша вина, что покупатель нарушил условие договора и не передал нам копию договора.

- Рассчитывать на это не стоит. Для подтверждения экспорта вы должны сдать в инспекцию полный комплект документов. В вашем случае туда должна входить копия договора поручения. Это четкое требование кодекса. Без этого вы не сможете применить нулевую ставку по НДС. Аналогичные мнения высказаны в письме Минфина России от 11 мая 2007 г. № 03-07-13/17.

Итак, если за покупателя расплатился поручитель, то экспортер для подтверждения нулевой ставки должен иметь договор поручения. А теперь предположим, контракт был заключен до 2006 года. Тогда же за покупателя расплатилось третье лицо. При этом договор поручения заключен не был. Сама поставка прошла в октябре 2008 года. Получается, что оплата прошла до того, как в Налоговый кодекс РФ были внесены поправки, а обязательства по поставке - после. Возникает вопрос: нужно ли экспортеру иметь от покупателя договор поручения для подтверждения нулевой ставки НДС?

Сразу скажу, что инспекторы обязательно его потребуют. Даже несмотря на то, что выручка получена в тот период, когда наличия договора не требовалось. Однако с таким подходом не соглашаются судьи. Арбитры отмечают, что на момент оплаты экспортер не знал, что в будущем потребуется наличие договора. А раз так, то это не повод отказывать в вычете НДС - постановления ФАС Северо-Западного округа от 6 февраля 2008 г. № А05-9319/2007, ФАС Северо-Западного округа от 3 декабря 2007 г. № А56-3604/2007.

комментарий редакции

Если выручка поступила к агенту, то договор поручения не требуется

Когда за покупателя-иностранца платит сторонняя фирма, то экспортеру для подтверждения нулевой ставки по НДС необходимо представить в инспекцию договор поручения. Таково требование Налогового кодекса РФ. А теперь представим, что в этой и без того сложной схеме расчетов участвует еще и агент. То есть экспортер поручил агенту продать товар иностранному покупателю. А за иностранца расплатились третьи лица. Нужно ли в этом случае экспортеру иметь договор поручения? Нет, не нужно. Ситуация, когда экспортная сделка прошла с участием агента или комиссионера, расписана в пункте 2 статьи 165 Налогового кодекса РФ. Так вот, случай, когда за покупателя расплачивается сторонняя фирма, там не рассматривается. Стало быть, для подтверждения прав применения нулевой ставки НДС экспортеру достаточно подтвердить, что выручка пришла на счет фирмы или на счет агента. Иметь договор поручения вовсе не обязательно. Аналогичного мнения придерживаются судьи в постановлениях ФАС Поволжского округа от 14 февраля 2008 г. № А55-13026/07, ФАС Волго-Вятского округа от 24 сентября 2007 г. № А43-3241/2007-30-46.