Учет расходов на сотовую связь

Нередко характер работы у сотрудников организации требует постоянного использования сотовой связи. В этом случае компании арендуют или самостоятельно приобретают мобильные телефоны и оплачивают связь. Часто работники используют такие телефоны и в собственных целях для ведения личных разговоров. В этом случае с целью избежания претензий налоговых органов и в целях правильного исчисления налога на прибыль, расходы на такую связь компанией могут быть лимитированы. Чем же грозит компании такое использование телефонов и применение лимитов по расходам на сотовую связь?

В целях налогообложения прибыли расходы на оплату услуг связи относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, об этом сказано в пп. 25 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ. При этом указанные расходы должны соответствовать критериям, перечисленным в ст. 252 НК РФ, а именно расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены, направлены на получение дохода.

По мнению Минфина России для признания произведенных затрат на оплату услуг сотовой связи расходами для целей налогообложения организации необходимо иметь:

- утвержденный руководителем организации перечень должностей работников, которым в силу исполняемых ими обязанностей необходимо использование сотовой связи;

- договор с оператором на оказание услуг связи;

- детализированные счета оператора связи.

При этом критерием экономической обоснованности затрат на приобретение услуг сотовой связи для целей налогообложения будет являться необходимость работника в соответствии с установленными в должностной инструкции обязанностями использовать сотовый телефон в служебных целях. На это указано в письмах Минфина России от 05.06.2008 г. № 03-03-06/1/350 и от 27.07.2006 г. № 03-03-04/3/15.

В то же время отметим, что существует арбитражная практика, в соответствии с которой наличие детализированного счета оператора не является обязательным для подтверждения обоснованности осуществленных расходов на услуги сотовой связи (например, постановление ФАС Московского округа от 16.07.2007 г. № КА-А40/5441-07; постановление ФАС Московского округа от 11.12.2007 г. № КА-А40/12690-07; постановление ФАС Поволжского округа от 09.11.2006 г. № А65-29284/2005-СА2-8).

Таким образом, для подтверждения расходов на сотовую связь вполне допустимо наличие договора с оператором связи, утвержденного приказом перечня должностей работников, которым в силу исполняемых ими обязанностей необходимо использование сотовой связи, внутреннего локального акта, устанавливающего лимит расходов на сотовую связь, а также ежемесячных актов и счета-фактуры от оператора связи.

При этом если в организации установлен лимит расходов на использование сотовой связи, то расходы на связь в целях налогообложения прибыли организация сможет учесть только в пределах установленных норм по подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Это утверждение вполне согласуются с судебными решениями, в которых суды расценили утвержденные лимиты как обоснование расходов на услуги сотовой связи в пределах утвержденных лимитов (постановление ФАС Московского округа от 31.05.2006 г. № КА-А40/4775-06, постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.10.2007 г. № А05-3408/2007).

В целях налога на прибыль сумма возмещения от сотрудника не будет признаваться доходом организации в случае, если соответствующая сумма расходов не была ранее включена в расходы организации, принимаемые для целей налогообложения, так как по сути полученная организацией компенсация стоимости телефонных переговоров (в кассу или удержанием из зарплаты) не приводит к появлению экономической выгоды (ст. 41 НК РФ). Следовательно, сумма возмещения доходом не является и на основании ст. 247 НК РФ не увеличивает налогооблагаемую прибыль. Такое мнение также высказано и в письме УМНС РФ по г. Москве от 14.10.2003 г. № 26-12/57614.

Кроме того, дополнительным доводом для непризнания сумм возмещения расходов в составе доходов организации служит тот факт, что организация не имеет права предоставлять услуги сотовой связи. Это имеет право делать только оператор связи (оператор связи - юридическое лицо или индивидуальный предприниматель, оказывающие услуги связи на основании соответствующей лицензии согласно ст. 2 Закона о связи).

Косвенно эта позиция нашла свое подтверждение и в Постановлении ФАС Московского округа от 02.03.2006 г. № КА-А41/1187-06. Как указал суд, признавая позицию налоговых органов неправомерной, получаемые от сотрудников денежные средства в счет возмещения расходов организации по оплате сотовой связи в личных целях данных сотрудников не связаны с продажей товаров, выполнением работ или оказанием услуг.

Заметим, что позиция контролирующих органов в последнее время отличается от изложенной и состоит в следующем: стоимость сверхлимитных телефонных переговоров, оплаченная за сотрудника организацией и внесенная им в качестве компенсации расходов, может быть признана в качестве дохода организации для целей исчисления налога на прибыль.

Смотрим, например, письмо Минфина России от 23.05.2005 г. № 03-03-01-04/1/275. В частности, в этом письме отмечено, что если организация полностью оплачивает счета оператора связи и принимает в качестве расходов услуги связи в полном объеме, то суммы, компенсируемые работниками, включаются во внереализационные доходы организации. Аналогичные разъяснения даны в письмах Минфина России от 27.07.2006 г. № 03-03-04/3/15, от 13.10.2006 г. № 03-03-04/2/217.

Таким образом, если изначально все расходы на мобильную связь были приняты в составе расходов по налогу на прибыль, а потом выяснилось, что часть разговоров была произведена в непроизводственных целях, то и полученное возмещение следует отнести к доходам в целях налогообложения прибыли. Если же расходы на мобильную связь в части оплаты оператору личных разговоров не были учтены при налогообложении прибыли, то и возмещение в целях налогообложения прибыли не учитывается.

К сожалению, арбитражная практика по вопросу возможного включения в состав доходов указанных выше сумм возмещения отсутствует.

Касательно НДС стоит учесть следующее. В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ.

Таким образом, все будет зависеть от того, будет ли учитываться возмещение сотрудников в качестве дохода от реализации или нет.

Если организацией было принято решение не учитывать суммы возмещения в составе доходов, то ей следует руководствоваться следующей логикой. Поскольку услуги связи в части личных телефонных переговоров сотрудников приобретены не для осуществления облагаемых НДС операций, НДС по ним не может быть принят к вычету. Также такие суммы не подлежат отражению в составе расходов, так как в ст. 170 НК РФ, регламентирующей порядок отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), не поименованы. Счет-фактура регистрируется в книге покупок в части, относящейся к телефонным переговорам, осуществленным в производственных целях. Сумму НДС, принимаемую в составе вычетов, можно определить расчетным путем на основании данных детализированных счетов оператора связи.

Если организацией было принято решение учитывать в составе доходов суммы возмещения расходов на сотовую связь от сотрудников, то НДС необходимо будет рассчитывать, учитывая следующие нормы. В соответствии с п. 2 ст. 153 НК при исчислении налоговой базы выручка от реализации услуг определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных услуг полученных им в денежной и (или) натуральной формах. При поступлении денежных средств в кассу, либо удержания их из заработной платы в сумму задолженности работника будет включаться также и соответствующая ей доля НДС, предъявленного оператором связи организации. Следовательно, организации необходимо будет самостоятельно составить счет-фактуру на поступившие денежные средства от сотрудника и отразить ее в книге продаж. А в книгу покупок включить оставшуюся сумму НДС исчисленную пропорционально со сверхлимитных расходов на сотовую связь.

Подводя итог, можно отметить следующее. В связи с присутствием различных точек зрения по возможности отражения, либо не отражения в составе доходов сумм возмещения расходов сотрудников на сотовую связь, организации следует выбрать самостоятельно вариант квалификации таких сумм и закрепить принцип его применения в учетной политике.