Автор:
К. Новоселов
Источник: Журнал
"Российский налоговый курьер"
Не позднее 28 июля плательщики налога на прибыль обязаны отчитаться за полугодие (январь — июнь) 2008 года по новой форме. Что изменилось в декларации и как ее заполнить?
Новая форма декларации по налогу на прибыль (далее — декларация) и порядок ее заполнения (далее — Порядок) утверждены приказом Минфина России от 05.05.2008 № 54н (зарегистрирован в Минюсте России от 02.06.2008 № 11790). Данный приказ опубликован в «Российской газете» 7 июня 2008 года и вступил в силу с 1 июля 2008 года. С этой же даты утратили силу приказы Минфина России от 07.02.2006 № 24н и от 09.01.2007 № 1н.
Новая декларация имеет форму, доступную для автоматизированной обработки, а порядок ее заполнения строго формализован.
По сравнению с предыдущей формой объем декларации остался без изменений. Полная версия декларации — 22 страницы. В новой форме скорректированы все листы и приложения. Изменения в листе 02 и приложениях к нему, а также в листах 03 и 04 связаны с поправками, внесенными в налоговое законодательство и вступившими в силу с 1 января 2008 года. Остальные корректировки носят технический характер.
Состав декларации и особенности ее представления
Как и прежде, все налогоплательщики обязаны представить в налоговый орган:
— титульный лист (лист 01);
— раздел 1 (подраздел 1.1);
— лист 02;
— приложения № 1 и 2 к листу 02.
Остальные листы, подразделы 1.2 и 1.3 раздела 1, а также приложения № 3—5 к листу 02 подают только те организации, которые осуществляют соответствующие операции или имеют соответствующие показатели. Лист 03 заполняют налоговые агенты, а лист 06 — негосударственные пенсионные фонды.
В связи с изменением с 1 января 2008 года порядка представления налоговых деклараций крупнейшими налогоплательщиками в пункт 1.4 Порядка внесено уточнение. Так, крупнейшие налогоплательщики декларацию, составленную в целом по организации, а также декларации по каждому обособленному подразделению (группе обособленных подразделений) представляют в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика. Декларация сдается в электронном виде (по телекоммуникационным каналам связи) по установленным форматам, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством Российской Федерации.
На титульных листах деклараций по обособленным подразделениям крупнейшего налогоплательщика указываются КПП, присвоенные организации налоговыми органами по месту нахождения обособленных подразделений, и коды этих налоговых органов. По реквизиту «по месту нахождения (учета)» указывается код 220.
Для налогоплательщиков, являющихся резидентами особых экономических зон в соответствии с законодательством Российской Федерации, предусмотрен особый порядок составления декларации при исчислении налога на прибыль по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ. По итогам отчетных (налоговых) периодов данные организации включают в состав декларации лист 02 (с приложениями) с кодом 3 по реквизиту «Признак налогоплательщика». При этом приложения № 3, 4 и 5 к листу 02 заполняются только при наличии признаваемых в особом порядке операций, убытков и обособленных подразделений соответственно.
Показатели для исчисления налога на прибыль по ставке 24% резиденты особых экономических зон отражают в декларации в общеустановленном порядке. В листе 02 данной декларации и в приложениях к нему проставляется код 1 по реквизиту «Признак налогоплательщика».
Если организация-правопреемник представляет в налоговый орган по месту своего учета декларации за последний налоговый период и уточненные декларации за реорганизованную организацию, то на титульном листе по реквизиту «по месту нахождения (учета)» указывается код 215 или 216, а в верхней его части вписываются ИНН и КПП компании-правопреемника. В реквизите «организация/обособленное подразделение» приводится наименование реорганизованного юридического лица. В разделе 1 декларации указывается код ОКАТО того муниципального образования, на территории которого находилась реорганизованная фирма.
Допустим, организация приняла решение о прекращении деятельности (закрытии) обособленного подразделения (кроме ответственного обособленного подразделения). В этом случае уточненные декларации по данному подразделению, а также декларации за последующие (после закрытия) отчетные периоды и текущий налоговый период представляются в налоговый орган по месту нахождения (учета) организации. На титульном листе по реквизиту «по месту нахождения (учета)» указывается код 223. В верхней части титульного листа проставляется КПП, который был присвоен налоговым органом по месту учета закрытого обособленного подразделения. В разделе 1 отражается код ОКАТО муниципального образования, на территории которого находилось закрытое обособленное подразделение.
Общие требования к порядку заполнения декларации
Декларация составляется нарастающим итогом с начала года, а значения стоимостных показателей указываются в полных рублях. Страницы имеют сквозную нумерацию начиная с титульного листа. В верхнем поле каждой проставляется порядковый номер.
В каждом поле декларации указывается только один показатель. При отсутствии данных в центре поля ставится прочерк.
При рукописном заполнении декларации числовые показатели в ячейках поля записываются слева направо. В последних незаполненных ячейках ставится прочерк, который представляет собой прямую линию, проведенную по середине свободных ячеек по всей длине поля. Для отрицательных чисел указывается знак «минус» (–) в первой ячейке слева.
Дробные числовые показатели заполняются так же, как и целые числа. Если ячеек для указания дробной части больше, чем цифр, в последних свободных ячейках ставится прочерк. Предположим, доля налоговой базы, приходящейся на обособленное подразделение, — 56,234%. В новой форме декларации данный показатель необходимо заполнять по формату: 3 ячейки для целой части и 8 ячеек для дробной части. Следовательно, в декларации он будет выглядеть так: 56-.234---. Ставка налога в размере 6,5% заполняется по формату: 2 ячейки для целой части и 2 ячейки для дробной части и указывается как 6-.5-.
Поля текстовых показателей заполняются печатными буквами слева направо.
При подготовке декларации машинописным способом допускается отсутствие обрамлений значений показателей. Однако размер зоны расположения значения показателя не должен изменяться. Печать выполняется шрифтом Courier New высотой 12 пунктов с разрежением в 5 пунктов. Образец написания цифр в декларации представлен в приложении № 2 к приказу Минфина России от 05.05.2008 № 54н.
В верхней части каждой страницы декларации проставляются ИНН и КПП организации. При указании ИНН в зоне из 12 ячеек показатель заполняется слева направо начиная с первой ячейки, а в последних двух ячейках ставится прочерк.
Титульный лист
Верхняя часть титульного листа изменилась. Вместо поля «Вид документа» введено поле «Номер корректировки». При представлении в налоговый орган первичной декларации в данном поле проставляется 0-, при представлении уточненной декларации — номер корректировки (например, 1-, 2- и т. д.).
В поле «Налоговый (отчетный) период» вписываются новые коды в соответствии с приложением № 1 к Порядку. В полугодовой декларации организации, которые уплачивают налог ежеквартально (с внесением или без ежемесячных авансовых платежей), должны указать код 31. Компании, которые исчисляют налог ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли, отражают код 40.
Поле «Представляется в налоговый орган» теперь только кодируется. В нем записывают код налогового органа, в который сдается декларация.
Далее на основании кодов, приведенных в приложении № 1 к Порядку, заполняется поле «по месту нахождения (учета)».
На титульном листе над полем, где проставляются подписи лиц, ответственных за достоверность сведений в декларации, появилась дополнительная ячейка. Если отчетность подтверждает руководитель организации, в ней проставляют 1, если представитель налогоплательщика — 2.
Что изменилось в листе 02
Как в листе 02, так и в приложениях к нему введена кодировка признака налогоплательщика 1, 2 или 3.
По реквизиту «Признак налогоплательщика», как правило, указывается код 1. Код 2 предусмотрен для сельскохозяйственных товаропроизводителей, уплачивающих налог на прибыль по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции. Код 3 проставляют резиденты особой экономической зоны. Сельхозпроизводители и резиденты особой экономической зоны при заполнении листа 02 по иным видам деятельности по реквизиту «Признак налогоплательщика» отражают код 1.
Новых строк в листе 02 практически не появилось. Исчезли строки, относящиеся к уплате налога на прибыль с налоговой базы переходного периода, а суммы налога на прибыль к доплате (уменьшению) расписаны по бюджетам непосредственно в данном листе. В прежней форме такая разбивка имела место только в разделе 1, что было неудобно для организаций, имеющих обособленные подразделения.
Изменилось название строки 090. Теперь это «Сумма льгот, предусмотренных законодательством Российской Федерации». Раньше была ссылка только на льготы, установленные Федеральным законом от 06.08.2001 № 110-ФЗ. Данная поправка вызвана тем, что в названной строке должна быть приведена также предусмотренная федеральным законодательством льгота в отношении особой экономической зоны в Магаданской области (в соответствии с Федеральным законом от 31.05.99 № 104-ФЗ).
Еще одно нововведение: если у показателя строки 120 отрицательное значение, он указывается со знаком «минус» и при расчете показателей строк 130, 180, 190 и 200 равен нулю.
Строки 210, 220 и 230 заполняются с учетом сумм авансовых платежей, доначисленных (уменьшенных) при камеральной налоговой проверке декларации за предыдущий отчетный период. При условии, что результаты проверки учтены налогоплательщиком в текущей декларации.
Приложение № 1 к листу 02
Структурно приложение № 1 не изменилось, в нем лишь появилось несколько новых строк.
Так, выручка от реализации предприятия как имущественного комплекса отражается отдельно по строке 023 на основании положений статьи 268.1 НК РФ (в строку 010 не включается). В новой строке 103 указываются внереализационные доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав (за исключением перечисленных в статье 251 НК РФ). Кроме того, появилась строка 200, в которой приводится сумма доходов, не учитываемых при определении налоговой базы. Это доходы, поименованные в статье 251 НК РФ.
Приложение № 2 к листу 02
Приложение № 2 изменилось более существенно, чем приложение № 1. Корректировки связаны в первую очередь с вступлением в силу поправок в главу 25 НК РФ.
Добавлена строка 047, в которой отражаются расходы на приобретение права на земельные участки, указанные в пунктах 1 и 2 статьи 264.1 НК РФ. Общая сумма затрат на землю из строки 047 расшифровывается в строках 048—051 приложения № 2.
Стоимость реализованных имущественных прав показывается по строке 055 (ранее по строке 050). Внесено уточнение в название строки: в ней не учитывается стоимость прав требований, долей паев, перечисленных в приложении № 3 к листу 02.
В соответствии со статьями 264.1 и 268.1 НК РФ введены новые строки:
— 061 — для стоимости чистых активов предприятия, реализованного как имущественный комплекс;
— 110 — для суммы убытка от реализации права на земельный участок, относящейся к расходам текущего отчетного (налогового) периода;
— 120 — для суммы надбавки, уплачиваемой покупателем предприятия как имущественного комплекса и относящейся к расходам текущего отчетного (налогового) периода.
Сумма начисленной амортизации за отчетный (налоговый) период, в том числе по нематериальным активам, отражается по строкам 131 и 132 соответственно (ранее по строкам 400 и 401). Эти сведения приводятся справочно.
Введены новые строки для расшифровки общей суммы внереализационных расходов, указанных в строке 200:
— 204 — для расходов на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, объектов незавершенного строительства и иного имущества, охрану недр и другие аналогичные работы. В этой строке отражаются в том числе сумма недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации и расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества);
— 205 — для штрафов, пеней и иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, возмещения причиненного ущерба. Такие расходы записываются в виде сумм, признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу.
Остаток резерва предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов, отражаемый ранее по строке 410 приложения № 2 к листу 02, теперь в декларации отдельно не показывается.
Приложение № 3 к листу 02
В приложении № 3 указываются финансовые результаты по операциям, которые признаются при налогообложении прибыли с учетом положений статей 264.1, 268, 268.1, 275.1, 276, 279 и 323 НК РФ. Сведения из приложения № 3 необходимы для заполнения приложений № 1 и 2 к листу 02 и самого листа 02.
Показатель общей выручки от реализации по данным операциям строки 340 приложения № 3 переносится в строку 030 приложения № 1. Суммированная величина расходов из строки 350 приложения № 3 фиксируется также в строке 080 приложения № 2. Убытки, рассчитанные в строке 360 приложения № 3, переносятся в строку 050 листа 02 и таким образом восстанавливают налогооблагаемую прибыль. Дополнительно в приложении № 2 в расходах указываются те суммы убытков по названным операциям, которые признаются при налогообложении прибыли в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В прежней форме в приложение № 3 включались финансовые результаты от пяти групп операций. В новой декларации семь групп операций:
— реализация амортизируемого имущества (строки 010—060);
— реализация права требования (строки 070—170);
— реализация по объектам обслуживающих производств и хозяйств (строки 180—201);
— операции в рамках договора доверительного управления имуществом (строки 210—230);
— реализация прав на земельные участки (строки 240—260);
— реализация долей, паев (строки 270—290);
— приобретение предприятия как имущественного комплекса (строки 300—330).
По строке 010 приводится количество реализованных объектов амортизируемого имущества, а не количество сделок, как ранее.
В строках 180—200, связанных с операциями по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, появилась новая строка 201. В ней записывается сумма убытков, не учитываемых для целей налогообложения в текущем отчетном (налоговом) периоде. В прежней форме декларации такого выделения не было. Поэтому у организаций возникали затруднения при отражении в отчетности сумм убытка по объектам обслуживающих производств и хозяйств, признаваемого при налогообложении прибыли.
В приложение № 3 введены новые строки 240—330.
В строках 240—260 показываются данные по операциям, связанным с реализацией прав на земельные участки, результаты которых учитываются в целях налогообложения в соответствии с пунктом 5 статьи 264.1 НК РФ. Убыток от реализации права на земельный участок отражается по строке 260. Убыток определяется по каждому участку отдельно.
По строкам 270—290 указываются данные от реализации долей, паев участником, пайщиком организации в соответствии со статьей 268 НК РФ.
Убыток от реализации долей, паев для целей налогообложения прибыли не признается, поскольку на подпункт 2.1 статьи 268 НК РФ не распространяются нормы пункта 2 статьи 268 НК РФ.
В строках 300—330 приводятся данные по операциям приобретения предприятия как имущественного комплекса. Причем по строке 320 показывается величина превышения цены покупки предприятия как имущественного комплекса над стоимостью его чистых активов, то есть надбавка к цене, признаваемая расходом и учитываемая в целях налогообложения согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 268.1 НК РФ.
В строку 330 вписывается величина превышения стоимости чистых активов предприятия как имущественного комплекса над ценой его покупки, то есть скидка, являющаяся доходом и учитываемая в целях налогообложения на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 268.1 НК РФ.
Приложение № 5 к листу 02
Комментируя изменения в приложении № 5, нельзя не отметить изменение в терминологии по ликвидированным обособленным подразделениям.
Если в прежней декларации и порядке ее заполнения речь шла об обособленных подразделениях, ликвидированных в течение текущего налогового периода, то в новой форме говорится об обособленных подразделениях, закрытых в течение текущего налогового периода.
Как уже отмечалось, согласно пункту 2.8 Порядка в случае принятия организацией решения о прекращении деятельности (закрытии) обособленного подразделения (кроме ответственного обособленного подразделения) уточненные декларации по данному подразделению, а также декларации за последующие (после закрытия) отчетные периоды и текущий налоговый период представляются в налоговый орган по месту нахождения (учета) организации.
Очевидно, что между принятием решения о прекращении деятельности и фактической ликвидацией подразделения проходит определенное время. Работодатель обязан предупредить работников не менее чем за два месяца о сокращении численности (штата) или ликвидации организации в соответствии с трудовым законодательством. По мнению автора, применительно к обязанности представления деклараций и расчета налога подразделение будет считаться закрытым с той даты, с которой должна прекратиться деятельность. Допустим, в организации 15 июня 2008 года издан приказ о прекращении деятельности филиала с 1 сентября того же года. Тогда данное обособленное подразделение признается закрытым с 1 сентября 2008 года, и организация снимается с учета в налоговом органе по месту нахождения закрытого обособленного подразделения. С этой даты декларации по налогу на прибыль представляются по месту нахождения организации.
Строка 030 приложения № 5 заполняется на основании данных строки 120 листа 02.
При закрытии обособленных подразделений (группы обособленных подразделений) в течение налогового периода в декларациях за последующие после закрытия отчетные периоды и текущий налоговый период по строке 031 указывается налоговая база в целом по организации без учета налоговой базы, приходящейся на закрытые обособленные подразделения. Разность между показателями строк 030 и 031 должна соответствовать сумме показателей по строкам 050 приложений № 5 с кодом 3 по реквизиту «Расчет составлен» по закрытым обособленным подразделениям.
По строке 040 записывается доля налоговой базы по организации без обособленных подразделений и по каждому обособленному подразделению или группе обособленных подразделений, определяемая в порядке, установленном статьями 288 и 311 НК РФ. Отметим, что ссылка на статью 311 НК РФ появилась в связи с вступлением в силу с 1 января 2008 года пункта 4 данной статьи. Теперь при наличии обособленных подразделений, расположенных за пределами России, приходящуюся на них сумму налога (авансовых платежей по налогу) организация уплачивает по месту своего нахождения. О том, как заполнить приложение № 5 при наличии обособленных подразделений за рубежом, сказано в письме Минфина России от 17.04.2008 № 03-03-05/39.
В приложение № 5 введена новая строка 121. В ней отражаются ежемесячные авансовые платежи за I квартал следующего налогового периода. Суммы ежемесячных авансовых платежей за IV квартал являются также ежемесячными авансовыми платежами за I квартал следующего налогового периода, которые указываются по строкам 121 деклараций за 9 месяцев. Впервые эту строку придется заполнять в декларации за 9 месяцев 2008 года. В данной строке приводятся уточненные данные при корректировке (уточнении) ежемесячных авансовых платежей при закрытии обособленных подразделений в IV и I кварталах календарного года.
По реквизиту «возложение обязанности по уплате налога на обособленное подразделение» проставляется 1 или 0. Ранее в данном поле ставили знак V.
Раздел 1
Налогоплательщики заполняют раздел 1 в последнюю очередь, поскольку в нем указываются суммы налога, подлежащие уплате в бюджет (возврату из бюджета) и рассчитанные при заполнении листа 02. В новой декларации из подразделов 1.1 и 1.2 исключен показатель «срок уплаты». Действительно, ведь налогоплательщик не может устанавливать произвольный срок — он предусмотрен в статье 287 главы 25 НК РФ и зависит от того, за какой период уплачиваются налог или авансовые платежи.
Авансовые платежи по итогам отчетного периода перечисляются не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Ежемесячные авансовые платежи уплачиваются в срок не позднее 28-го числа каждого месяца отчетного периода. Налог на прибыль по итогам налогового периода перечисляется не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
ПРИМЕР 1
В 1-м полугодии 2008 года ОАО «Стройподряд» (ИНН 7727123456, КПП 772701001) выполняло строительные работы в качестве подрядчика. Обособленных подразделений у организации нет. ОАО «Стройподряд» уплачивает ежемесячные авансовые платежи в общем порядке с последующим квартальным перерасчетом. Доходы и расходы организация определяет методом начисления.
В 2008 году ОАО «Стройподряд» начислило авансовые платежи по налогу на прибыль на сумму 48 000 руб., в том числе в федеральный бюджет — 13 000 руб., в региональный — 35 000 руб. В декларации за I квартал 2008 года исчислен налог на прибыль в общей сумме 24 000 руб., в том числе в федеральный бюджет — 6500 руб., бюджет субъекта РФ — 17 500 руб.
Доходы ОАО «Стройподряд» за полугодие 2008 года приведены в табл. 1, расходы (за вычетом прямых расходов, распределенных на остатки НЗП) — в табл. 2.
На основании данных табл. 1 заполняется приложение № 1 к листу 02. Выручку от реализации строительных работ в размере 6 100 000 руб. ОАО «Стройподряд» отражает по строке 011.
Выручка от реализации излишков в сумме 10 000 руб. показывается по строке 014.
Столовая ОАО «Стройподряд» для целей налогообложения прибыли признана объектом обслуживающих производств и хозяйств. Основание — статья 275.1 НК РФ. Поэтому выручка в размере 150 000 руб., полученная от реализации услуг питания по данному объекту, вписывается в строку 180 приложения № 3 к листу 02. Кроме того, по строке 270 названного приложения необходимо указать выручку от реализации доли в ООО «Инвест» в сумме 140 000 руб.
В приложении № 3 общая сумма выручки от реализации по операциям, финансовый результат по которым принимается в особом порядке, составит 290 000 руб. (150 000 руб. + 140 000 руб.). Данная величина также указывается в строке 030 приложения № 1.
Внереализационные доходы ОАО «Стройподряд» в виде стоимости выявленных при инвентаризации излишков и процентов, начисленных банком, в сумме 12 000 руб. (10 000 руб. + 2000 руб.) отражаются по строке 100 приложения № 1.
Бухгалтер ОАО «Стройподряд» на основании данных табл. 2 заполняет приложение № 2 к листу 02 декларации.
По строке 010 отражается сумма следующих прямых расходов:
— стоимость использованных в строительстве сырья и материалов — 2 300 000 руб.;
— оплата труда сотрудников, занятых в строительстве, а также ЕСН и страховые взносы в ПФР с данных выплат — 882 00 руб. (700 000 руб. + 84 000 руб. + + 98 000 руб.);
Таблица 1. Доходы ОАО «Стройподряд» за полугодие 2008 года
Вид дохода | Сумма дохода (без учета НДС), руб. | Строка декларации |
Доходы от реализации | | |
Выручка от реализации работ | 6 100 000 | Строка 011 приложения № 1 (включается в строку 010 приложения № 1) |
Выручка от реализации излишков инвентаря, выявленных в ходе инвентаризации | 10 000 | Строка 014 приложения № 1 (включается в строку 010 приложения № 1) |
Выручка, полученная от деятельности столовой | 150 000 | Строка 030 приложения № 1, строка 180 приложения № 3 |
Выручка от реализации доли в ООО «Инвест» | 140 000 | Строка 030 приложения № 1, строка 270 приложения № 3 |
Всего доходов от реализации | 6 400 000 | Строка 040 приложения № 1 |
Внереализационные доходы | | |
Доходы в виде излишков инвентаря, выявленных в ходе инвентаризации | 10 000 | Строка 100 приложения № 1 |
Доходы в виде процентов, начисленных банком по остаткам денежных средств на расчетном счете | 2000 | Строка 100 приложения № 1 |
Итого внереализационных доходов | 12 000 | Строка 100 приложения № 1 |
Итого доходов | 6 412 000 | |
— оплата работ и услуг производственного характера, выполненных сторонними организациями (включение данного вида расходов в состав прямых предусмотрено учетной политикой организации для целей налогообложения) — 300 000 руб.;
— сумма амортизации по производственному оборудованию — 400 000 руб.
Общая сумма прямых расходов, указанных в строке 010, равна 3 882 000 руб. (2 300 000 руб. + 882 000 руб. + + 300 000 руб. + 400 000 руб.).
К косвенным расходам отнесены такие затраты:
— оплата труда персонала, не участвующего в строительстве, а также ЕСН и взносы в ПФР с данных выплат — 252 000 руб. (200 000 руб. + 24 000 руб. + + 28 000 руб.);
— амортизационная премия по основным средствам, введенным в эксплуатацию в 2008 году, — 50 000 руб.;
— сумма амортизации по основным средствам непроизводственного назначения — 250 000 руб.;
— оплата услуг сторонних организаций — 300 000 руб.;
— налог на имущество — 46 000 руб.
Общая величина косвенных расходов отражается по строке 040 и равна 898 000 руб. (252 000 руб. + + 50 000 руб. + 250 000 руб. + 300 000 руб. + 46 000 руб.).
Дополнительно в строке 041 расшифровывается сумма расходов на уплату налога на имущество (46 000 руб.), а в строке 044 — на амортизационную премию (50 000 руб.).
Стоимость реализованных излишков показывается по строке 060 в сумме 2400 руб. (10 000 руб.#24%).
В строке 080 фиксируют сумму расходов по операциям, указанным по строке 350 приложения № 3 к листу 02 декларации. Это расходы, связанные с деятельностью столовой, и стоимость реализованной доли. Затраты, понесенные столовой, записываются в строку 190 приложения № 3 к листу 02 в сумме 220 000 руб.,
стоимость проданной доли — 170 000 руб. — в строку 280. Таким образом, по строке 350 приложения № 3 приводится общая величина расходов по операциям с особым признанием убытка в размере 390 000 руб. (220 000 руб. + + 170 000 руб.). Данная сумма переносится в строку 080 приложения № 2.
Итоговая величина признанных расходов, отражаемая по строке 130, составляет 5 172 400 руб. (3 882 000 руб. + + 898 000 руб. + 2400 руб. + 390 000 руб.).
В составе внереализационных расходов по строке 200 указываются затраты на услуги банка в размере 3800 руб.
Как уже отмечалось, в приложении № 3 к листу 02 приводятся доходы и расходы по деятельности столовой и от реализации доли в ООО «Инвест».
По столовой за 1-е полугодие 2008 года получен убыток в размере 70 000 руб. (150 000 руб. – 220 000 руб.), он указывается в строке 200 этого приложения. Условия, прописанные в статье 275.1 НК РФ, при соблюдении которых убыток по обслуживающим производствам и хозяйствам признается при налогообложении прибыли, не выполняются.
Значит, сумма убытка, полученного по деятельности столовой, не уменьшает налогооблагаемую прибыль. Эта сумма показывается по строке 201 и участвует в расчете показателя строки 360.
Убыток от реализации доли в ООО «Инвест» составил 30 000 руб. (140 000 руб. – 170 000 руб.). Эту сумму вписывают в строку 290. Отрицательный финансовый результат от продажи доли не учитывается при исчислении налога на прибыль.
Общая сумма не уменьшающих налогооблагаемую прибыль убытков, отражаемая в строке 360, равна 100 000 руб. (70 000 руб. + 30 000 руб.).
На основании данных приложений № 1, 2 и 3 заполняются строки 010, 020, 030, 040 и 050 листа 02.
В строку 060 вписывается сумма налогооблагаемой прибыли с учетом восстановленных убытков —
1 335 800 руб. (6 400 000 руб. + 12 000 руб. – – 5 172 400 руб. – 3800 руб. + 100 000 руб.). У ОАО «Стройподряд» данная сумма соответствует налоговой базе и указывается в строках 100 и 120 листа 02.
Сумма исчисленного за полугодие 2008 года налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет, составляет 86 827 руб. (1 335 800 руб.#6,5%), в бюджет субъекта Российской Федерации — 233 765 руб. (1 335 800 руб.#17,5%). Названные суммы отражаются в строках 190 и 200 листа 02 соответственно, а их сумма — в строке 180.
По строке 220 записывается сумма авансовых платежей в федеральный бюджет, — 13 000 руб., а по строке 230 в региональный бюджет — 35 000 руб.
Сумма налога к доплате в федеральный бюджет (строка 270) равна 73 827 руб. (86 827 руб. – 13 000 руб.), в региональный бюджет (строка 271) — 198 765 руб. (233 765 руб. – 35 000 руб.). Данные суммы отражаются также в строках 040 и 070 подраздела 1.1 раздела 1.
Сумма авансовых платежей, подлежащих уплате в III квартале 2008 года в федеральный бюджет (строка 300), составит 80 327 руб. (86 827 руб. – 6500 руб.),
в бюджет субъекта РФ — 216 265 руб. (233 765 руб. – – 17 500 руб.). Данные суммы указываются также в подразделе 1.2 раздела 1. По строкам 120, 130 и 140 отражается сумма ежемесячного платежа в федеральный бюджет — 26 775 руб. (80 327 руб. : 3), а по строкам 220, 230 и 240 — сумма ежемесячного платежа в региональный бюджет — 72 088 руб. (216 265 руб. : 3).
Образец заполнения титульного листа, подразделов 1.1 и 1.2 раздела 1, листа 02 и приложений 1, 2 и 3 к листу 02 представлен на с. 27—35.
Таблица 2. Расходы ОАО «Стройподряд» за полугодие 2008 года
Вид расхода | Всего расходов, руб. | В том числе | | Строка декларации |
| | прямые, руб. | косвенные, руб. | |
Расходы, связанные с производством и реализацией | | | | |
Стоимость использованных в строительстве сырья и материалов | 2 300 000 | 2 300 000 | — | Строка 010 приложения № 2 |
Оплата труда сотрудников, занятых в строительстве | 700 000 | 700 000 | — | Строка 010 приложения № 2 |
ЕСН, начисленный на выплаты работникам, занятым в строительстве | 84 000 | 84 000 | — | Строка 010 приложения № 2 |
Страховые взносы в ПФР, начисленные на выплаты работникам, занятым в строительстве | 98 000 | 98 000 | — | Строка 010 приложения № 2 |
Оплата работ и услуг производственного характера, выполненных сторонними организациями | 300 000 | 300 000 | — | Строка 010 приложения № 2 |
Оплата труда персонала, не участвующего в строительстве | 200 000 | — | 200 000 | Строка 040 приложения № 2 |
ЕСН, начисленный на выплаты работникам, не участвующим в строительстве | 24 000 | — | 24 000 | Строка 040 приложения № 2 |
Страховые взносы в ПФР, начисленные на выплаты работникам, не участвующим в строительстве | 28 000 | — | 28 000 | Строка 040 приложения № 2 |
Амортизационная премия по основным средствам, введенным в эксплуатацию в 2008 году | 50 000 | — | 50 000 | Строка 044 приложения № 2 |
Сумма амортизации, начисленная по основным средствам | 650 000 | 400 000 | 250 000 | Строки 010 и 040 приложения № 2 |
Оплата услуг сторонних организаций | 300 000 | — | 300 000 | Строка 040 приложения № 2 |
Налог на имущество | 46 000 | — | 46 000 | Строка 041 приложения № 2 (включается в строку 040) |
Промежуточный итог | 4 780 000 | 3 882 000 | 898 000 | |
Расходы по операциям, убыток по которым принимается в особом порядке (отражаются по строке 350 приложения № 3 и переносятся в строку 080 приложения № 2) | | | | |
Расходы, связанные с деятельностью столовой | 220 000 | — | — | Строка 190 приложения № 3, строка 080 приложения № 2 |
Стоимость реализованной доли в ООО «Инвест» | 170 000 | — | — | Строка 280 приложения № 3, строка 080 приложения № 2 |
Расходы по прочим операциям | | | | |
Стоимость реализованных излишков инвентаря, выявленных при инвентаризации (24% от величины, учтенной во внереализационных доходах) | 2400 | — | — | Строка 060 приложения № 2 |
Внереализационные расходы | | | | |
Оплата услуг банков | 3800 | — | — | Строка 200 приложения № 2 |
Лист 03
В лист 03 внесены изменения в связи с вступлением в силу с 1 января 2008 года нового порядка исчисления налога с дивидендов. Указанные новшества были введены в главу 25 Налогового кодекса Федеральным законом от 16.05.2007 № 76-ФЗ.
С текущего года полученные российскими организациями дивиденды при соблюдении условий подпункта 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ облагаются по ставке 0%. Если данные условия не выполняются, дивиденды подлежат налогообложению по ставке 9%. К дивидендам, выплаченным иностранным организациям российскими компаниями, по-прежнему применяется ставка 15%.
Сумма налога к удержанию с доходов в виде дивидендов, причитающихся российским организациям, исчисляется по формуле, определенной в пункте 2 статьи 275 НК РФ:
Н = К#Сн#(д – Д),
где Н — сумма налога к удержанию;
К — отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;
Сн — налоговая ставка (0 или 9%);
д — общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех налогоплательщиков — получателей дивидендов;
Д — общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (за исключением дивидендов, в отношении которых применяется ставка 0%) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков — получателей дивидендов. В состав данного показателя включаются только те суммы, которые ранее не учитывались при определении налоговой базы при предыдущих выплатах дивидендов.
Налог на прибыль с дивидендов рассчитывается в разделе А листа 03.
По строке 070 этого раздела указываются суммы дивидендов, подлежащие распределению в пользу российских акционеров, независимо от того, являются они плательщиками налога на прибыль или нет. Речь идет о российских организациях — плательщиках налога на прибыль, организациях, не являющихся плательщиками налога на прибыль, физических лицах — резидентах РФ.
Отдельно расшифровываются:
— суммы дивидендов, подлежащие распределению между российскими организациями — плательщиками налога на прибыль, указанными в подпункте 2 пункта 3 статьи 284 НК РФ, и облагаемые по ставке 9% (строка 071);
— суммы дивидендов, подлежащие распределению между российскими организациями, указанными в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ, и облагаемые по ставке 0% (строка 072).
Строки 010—060 листа 03 в новой декларации не изменились. Отметим лишь, что по строкам 050 и 060 суммы дивидендов, полученных самим налоговым агентом, отражаются без учета дивидендов, налогообложение которых произведено по нулевой ставке.
Введены новые строки 071 и 072, в которых сумма дивидендов, подлежащая распределению между российскими организациями, подразделяется на доходы, к которым применяется ставка 9%, и доходы, облагаемые по ставке 0%. В строках 080 и 081 расшифровывается удельный вес полученных российскими организациями дивидендов, облагаемых по разным ставкам.
По строке 100 расчета приводится налоговая база, рассчитанная в соответствии с пунктом 2 статьи 275 НК РФ, по дивидендам, облагаемым по ставке 9%, а по строке 101 — налоговая база по дивидендам, облагаемым по ставке 0%.
В строке 110 показывается сумма дивидендов в пользу акционеров, не являющихся плательщиками налога на прибыль, которая определяется согласно статье 275 НК РФ.
По строке 120 фиксируется сумма дивидендов, распределяемая в пользу физических лиц — резидентов РФ и рассчитанная в соответствии с пунктом 2 статьи 275 НК РФ. Данная величина равна произведению суммы дивидендов в пользу физических лиц — резидентов РФ и показателя строки 090, деленному на сумму дивидендов к распределению (за исключением дивидендов иностранным физическим и юридическим лицам).
В строке 130 указывается ставка налога на прибыль 9%. Исчисленная сумма налога отражается по строке 140. Она равна произведению налоговой базы, указанной в строке 100, и ставки 9%.
Напомним, что по доходам, выплачиваемым в виде дивидендов, налоговый агент обязан уплатить удержанный налог в бюджет не позднее 10 рабочих дней со дня выплаты дохода. Об этом говорится в пункте 4 статьи 287 НК РФ.
ПРИМЕР 2
На общем собрании акционеров ОАО «Стройподряд» (ИНН 7727123456, КПП 772701001) принято решение выплатить по итогам 2007 года дивиденды.
Среди получателей дивидендов юридические и физические лица:
— А.С. Симонов — резидент РФ, ему причитаются дивиденды в сумме 4 500 000 руб.;
— российская организация ООО «Сталь», ее дивиденды — 49 500 000 руб.;
— иностранная компания Capital — 9 900 000 руб.;
— российская компания ОАО «Вестал» — 20 700 000 руб.;
— И.В. Карпенко, не являющийся налоговым резидентом РФ, — 5 400 000 руб.
Общая сумма подлежащих выплате дивидендов — 90 000 000 руб. (4 500 000 руб. + 49 500 000 руб. + + 9 900 000 руб. + 20 700 000 руб. + 5 400 000 руб.). Дивиденды выплачены 12 мая 2008 года.
ООО «Сталь» в течение двух лет непрерывно владеет 55% уставного капитала ОАО «Стройподряд». Акции ОАО «Стройподряд» были приобретены ООО «Сталь» по договору купли-продажи, их покупная стоимость — 600 млн. руб. В собственности ОАО «Вестал» находится 23% акций ОАО «Стройподряд».
ОАО «Стройподряд» является акционером российских юридических лиц ОАО «Кварта» и ОАО «Пирамида». 21 апреля 2008 года ОАО «Кварта» выплатило ОАО «Стройподряд» дивиденды по итогам 2007 года в размере 200 000 руб. ОАО «Пирамида» перечислило ОАО «Стройподряд» дивиденды за этот же период 28 апреля 2008 года в размере 2 000 000 руб. Причем с дивидендов, полученных от ОАО «Кварта», источником выплаты удержан налог на прибыль по ставке 9%, а к дивидендам, полученным от ОАО «Пирамида», в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ применена ставка 0%.
В отношении выплачиваемых акционерам дивидендов ОАО «Стройподряд» признается налоговым агентом.
Расчет налога на прибыль по выплаченным в мае дивидендам ОАО «Стройподряд» отражает в разделе А листа 03 декларации за полугодие 2008 года.
По строке 010 указывается общая сумма дивидендов к выплате — 90 000 000 руб.
Дивиденды, выплаченные иностранной компании Capital в размере 9 900 000 руб., приводятся по строке 030, а дивиденды, перечисленные И.В. Карпенко в сумме 5 400 000 руб., — по строке 040.
Дивиденды, полученные ОАО «Стройподряд» от ОАО «Кварта», в сумме 200 000 руб. отражаются в строке 060. Сумма дивидендов от ОАО «Пирамида» не участвует в формировании показателя данной строки, так как данная выплата облагается по ставке 0%.
Таким образом, общая сумма дивидендов к уменьшению, которая вписывается в строку 020, составляет 15 500 000 руб. (9 900 000 руб. + 5 400 000 руб. + + 200 000 руб.).
Сумма дивидендов, подлежащая распределению между российскими акционерами, отражается в строке 070 и равна 74 700 000 руб. (90 000 000 руб. – 9 900 000 руб. – – 5 400 000 руб.), в том числе дивиденды российских организаций, облагаемые по ставке 9% (строка 071), — 20 700 000 руб. (дивиденды ОАО «Вестал»), и дивиденды, к которым применяется ставка 0% (строка 072), — 49 500 000 руб. (дивиденды ООО «Сталь»).
Удельный вес дивидендов, выплачиваемых российским организациям и облагаемых по ставке 9% (строка 080), равен 27,7108433% [20 700 000 руб. : (90 000 000 руб. – – 9 900 000 руб. – 5 400 000 руб.)#100].
Удельный вес дивидендов, облагаемых по ставке 0% (строка 081), составляет 66,2650602% [49 500 000 руб. : : (90 000 000 руб. – 9 900 000 руб. – 5 400 000 руб.)#100].
По строке 090 записывается налоговая база по дивидендам российских акционеров, рассчитанная согласно пункту 2 статьи 275 НК РФ, — 74 500 000 руб. (90 000 000 руб. – 15 500 000 руб.), в том числе в строке 100 показывается налоговая база по доходам, облагаемым по ставке 9%, в сумме 20 644 578 руб. (74 500 000 руб.# #27,7108433%), а по строке 101 — по доходам, к которым применяется ставка 0%, — 49 367 470 руб. (74 500 000 руб.# #66,2650602%).
В строке 120 отражается налоговая база по дивидендам в пользу российских акционеров — физических лиц (дивиденды А.С. Симонова) в размере 4 487 952 руб. (4 500 000 руб.#74 500 000 руб. : 74 700 000 руб.).
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет с дивидендов, выплачиваемых российским организациям по ставке 9%, фиксируется по строке 140 и составляет 1 858 012 руб. (20 644 578 руб.#9%). В рассматриваемой ситуации данная сумма соответствует сумме налога с дивидендов, выплаченных ОАО «Вестал».
ОАО «Стройподряд» заполняет также раздел В листа 03 декларации за полугодие 2008 года в отношении ООО «Сталь» и ОАО «Вестал». Он практически не изменился.
Сумма налога на прибыль с дивидендов, которая должна быть удержана из доходов иностранной организации Capital, равна 1 485 000 руб. (9 900 000 руб.#15%). ОАО «Стройподряд» не позднее 28 июля 2008 года обязано представить в налоговую инспекцию налоговый расчет о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов по форме, утвержденной приказом МНС России от 14.04.2004 № САЭ-3-23/286@.
Налог, удержанный при выплате дивидендов ОАО «Вестал» и компании Capital, ОАО «Стройподряд» обязано перечислить в бюджет не позднее 22 мая 2008 года.
На основании данных листа 03 ОАО «Стройподряд» заполняет подраздел 1.3 раздела 1 декларации за полугодие 2008 года. Организация отражает:
— по строке 010 — вид платежа (код) — 1;
— строкам 020 и 030 — соответствующие ОКАТО и КБК — 45286577000 и 182 1 01 01040 01 1000 110.
По строке 040 общество указывает сумму налога, подлежащую уплате в бюджет с суммы выплаченных дивидендов, — 1 858 012 руб. (это значение соответствует показателю строки 160 раздела А листа 03). По реквизиту «срок уплаты» организация впишет 22.05.2008.
Образцы заполнения листа 03 и подраздела 1.3 раздела 1 представлены на с. 40—41.
