Любишь кататься – готовься ремонтировать

О. Овчинникова, эксперт ПБ

Служебный автомобиль нужен, чтобы облегчить трудовые будни работникам фирмы: отвезти документы, подскочить в налоговую, добраться на важную встречу. Однако погода, пробки и колдобины на наших дорогах постепенно делают свое черное дело. И вот ремонт – расплата за комфорт и скорость.

Все технические подробности ремонта бухгалтера не интересуют, но некоторые аспекты для него важны, чтобы быть во всеоружии при расчете налогов. Принципиальное значение имеют цель, содержание, способ проведения и результат ремонтных работ. А кроме того, существенно, кому принадлежит автомобиль и как им можно распорядиться.

Формулируем сами

Для целей налогообложения прибыли Налоговый кодекс признает расходы на ремонт основных средств, в том числе и арендованных (ст. 260 НК РФ). Но в отношении ремонта «чужого» имущества действует еще и правило статьи 616 Гражданского кодекса. Если стороны не договорились по-своему, текущий ремонт и обслуживание проводят за счет арендатора, а капитальный ремонт – это забота собственника (арендодателя).

Бухгалтер обязан не только знать отличие текущего ремонта от капитального, но и уметь отстаивать свою позицию. Министерство финансов отказывается наполнить содержанием эти важные понятия, мотивируя тем, что подобные вопросы – не предмет регулирования законодательства о бухгалтерском учете. Финансовое ведомство считает, что это прерогатива инженерных служб самой организации (письмо Минфина России от 14 января 2004 г. № 16-00-14/10). Именно технические специалисты фирмы должны подготовить внутренний нормативный акт о порядке проведения планово-предупредительного ремонта (далее – Положение) и указать в его тексте, что будет считаться капитальным ремонтом, а что текущим. Составляя такой документ, можно ориентироваться на Положение о техническом обслуживании и ремонте подвижного состава автомобильного транспорта. Оно утверждено Минавтотрансом РСФСР 20 сентября 1984 года и до сих пор продолжает применяться специализированными автотранспортными предприятиями. Для компаний иного профиля, имеющих небольшой автопарк, не обязательно дословно следовать отраслевой инструкции автомобилистов. Достаточно будет принять на вооружение общие подходы.

Ремонт автомобиля – это комплекс операций по поддержанию его исправного или работоспособного состояния, ресурса и обеспечению безотказности работы. Его выполняют как при появлении неисправного состояния, так и принудительно по плану, через определенный пробег или время работы.

В целях налогообложения к текущему ремонту следует отнести устранение мелких внезапных неисправностей, выявляемых в ходе повседневной эксплуатации автомобиля. Например, посторонний свист может стать поводом для замены ремня. В текущем порядке можно установить новую ручку стеклоподъемника вместо оторванной пассажиром. При этом автомобиль практически не выбывает из эксплуатации.

Цель капитального ремонта – восстановить утраченные первоначальные технические характеристики автомобиля. Во время его проведения придется разобрать автомобиль, снять изношенные узлы, поставить и отрегулировать новые, провести их испытание. В случае замены номерных деталей (двигателя, кузова, кабины, шасси) нужно будет зарегистрировать изменения в техническом паспорте автомобиля и свидетельстве о регистрации транспортного средства в ГИБДД.

В тексте Положения необходимо избегать смешения понятий «ремонт» и «модернизация» (и тому подобных). Критерием разграничения считают изменение в лучшую сторону нормативных показателей функционирования конкретного объекта основных средств (п. 27 ПБУ 6/01). Например, если в результате неких манипуляций можно поднять мощность двигателя, сократить время разгона с места до 100 км/ч, нарастить объем кузова, установить дополнительные посадочные места, уменьшить потребление топлива, то очевидно, что провели не «простой» ремонт. Налицо улучшение технических параметров. Значит, затраты должны увеличить первоначальную стоимость автомобиля (п. 14 ПБУ 6/01). И в состав расходов, уменьшающих облагаемую базу по налогу на прибыль, они попадут через амортизационные отчисления. В Положении эту грань между «еще ремонтом» и «уже не ремонтом» необходимо точно зафиксировать. Нужно перечислить показатели эффективности, улучшение которых не позволит считать проведенные мероприятия ремонтом. А при описании состава ремонтных работ не применять формулировки, уже использованные законодателями в пункте 2 статьи 257 Налогового кодекса для определения понятий модернизации, реконструкции и иже с ними. Наличие такого документа дает фирме шанс обезопасить себя от налоговых споров по «ремонтным» вопросам.

Запасаем деньги

В бухгалтерском учете затраты на поддержание основных средств в исправном состоянии являются расходами по обычным видам деятельности (п. 7 ПБУ 10/99). Их можно отражать сразу на счетах издержек производства в том периоде, когда они были произведены, или отнести на расходы будущих периодов.

Кроме того, предприятия вправе создавать резерв расходов на ремонт основных средств. Как правило, создание резерва бывает необходимо, чтобы исключить единовременное списание серьезных сумм на себестоимость. О создании резерва необходимо сделать запись в учетной политике. Сумма резерва зависит от сметной стоимости предстоящего ремонта и графика его проведения. При этом максимальный размер не должен превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт за последние три года. Для того чтобы определить норматив ежемесячных отчислений, нужно разделить предельную сумму резерва на совокупную стоимость (первоначальную или восстановительную) амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию на начало налогового периода, и взять 1/12 этой величины (п. 2 ст. 324 НК РФ).

Пример

По состоянию на 31 декабря 2005 года на балансе ООО «Алеко» числятся два объекта: автомобиль «ВАЗ-21102» первоначальной стоимостью 144 000 руб. и персональный компьютер (вместе с периферией) первоначальной стоимостью 29 800 руб.

Автомобиль введен в эксплуатацию в январе 2001 года. Его пробег составляет 248 000 километров. На май 2006 года запланирован капитальный ремонт двигателя. По решению главного инженера остнастка двигателя замене не подлежит. Сметная стоимость ремонта определена в сумме 15 000 руб. Принято решение создать резерв расходов на ремонт.

Расходы фирмы на ремонт за три предыдущих года составили: в 2003 году – 12 000 руб., в 2004 году – 13 500 руб., в 2005 году – 18 300 руб.

Предельная величина резерва – 14 600 руб. = = (12 000 руб. + 13 500 руб. + 18 300 руб.) : 3.

Норматив ежемесячных отчислений – 0,7% = 14 600 руб./ (144 000 руб. + 29 800 руб.) : 12 x 100%.

Сумма ежемесячных отчислений – 1216,6 руб. = 0,7% x (144 000 руб. + 29 800 руб.).

По состоянию на 1 мая сумма накопленного резерва – 4866,4 руб. = (1216,6 руб. x 4 мес.).

Фирма купила двигатель за 11 800 руб., включая НДС – 1800 руб. Договор на выполнение работ по замене двигателя заключен с авторемонтной мастерской. Стоимость работ – 5428 руб., включая НДС – 828 руб.

В мае 2006 года бухгалтер сделал следующие проводки:

Дебет 20 Кредит 96

– 1216,6 руб. – произведены отчисления в резерв расходов на ремонт;

Дебет 60 Кредит 51

– 11 800 руб. – перечислены деньги поставщику за двигатель;

Дебет 10 субсчет 5 «Запасные части» Кредит 60

– 10 000 руб. (11 800 – 1800) – поступил на склад двигатель;

Дебет 19 Кредит 60

– 1800 руб. – отражен в учете входной НДС;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

– 1800 руб. – принят к вычету входной НДС по двигателю на основании счета-фактуры;

Дебет 10 субсчет 5 «Запасные части» Кредит 10 субсчет 7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»

– 10 000 руб. – двигатель передан в авторемонтную мастерскую для установки на автомобиль;

Дебет 76 Кредит 51

– 5428 руб. – оплачены услуги авторемонтной мастерской по замене двигателя;

Дебет 19 Кредит 76

– 828 руб. – отражен в учете входной НДС по услугам авторемонтной мастерской;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

– 828 руб. – принят к вычету входной НДС на основании счета-фактуры по замене двигателя;

Дебет 96 Кредит 10

– 6083 руб. (4866,4 + 1216,6) – списана за счет резерва часть стоимости нового двигателя, установленного на автомобиль;

Дебет 97 Кредит 10

– 3917 руб. (10 000 – 6083) – отнесена в расходы будущих периодов оставшаяся часть стоимости нового двигателя, установленного на автомобиль;

Дебет 97 Кредит 76

– 4600 руб. (5428 – 828) – отнесена на расходы будущих периодов стоимость услуг по замене двигателя.

В период с июня по декабрь 2006 года каждый месяц необходимо будет делать проводки:

Дебет 20 Кредит 96

– 1216,6 руб. – произведены отчисления в резерв расходов на ремонт;

Дебет 96 Кредит 97

– 1216,6 руб. – списана за счет резерва часть расходов будущих периодов.

Бывает так, что созданного запаса не хватило, чтобы покрыть все затраты на ремонт. Тогда разницу списывают на счета издержек производства и относят в состав прочих расходов в уменьшение облагаемой базы по налогу на прибыль. Иной случай, если за год не «удалось» использовать всю сумму резерва. В этой ситуации в бухгалтерском учете свободный остаток восстанавливают сторнировочной записью, а в налоговом – включают его в состав внереализационных доходов.

Иногда сметная стоимость ремонта значительно превышает предельную сумму резерва, за один год накопить достаточную сумму нельзя. Тогда фирма может заявить в учетной политике о создании более длительного резерва. При этом бухгалтеру надо быть готовым к вопросу о разграничении резерва на ремонт текущего года и года будущего. Ведь они имеют разную налоговую «судьбу». Остаток второго резерва не надо включать в состав внереализационных доходов в конце отчетного налогового периода. Он перейдет на следующий год.