Приобретение товаров по договорам мены

Товары в организацию торговли могут поступать различными способами: по договорам поставки, внесением товаров в уставный капитал, путем безвозмездной передачи и так далее. Могут поступать товары в организацию торговли и в результате совершения товарообменных операций. Как показывает наша аудиторская практика, именно при отражении в учете операций по товарообмену, бухгалтера совершают большое количество ошибок, которые нередко ведут к нежелательным последствиям. Поэтому, на наш взгляд, стоит несколько подробнее остановиться на отражении операций по учету товаров, полученных по договорам мены.

Товарообменные операции регулируются главой 31 "Мена" Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ).

В соответствии с положениями статьи 567 ГК РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороне один товар в обмен на другой. Причем к договору мены применяются правила о купле-продаже, изложенные в главе 30 ГК РФ, если это не противоречит существу мены и правовым основам последней.

Особенность договора мены заключена в том, что каждая из сторон договора мены одновременно выступает и покупателем и продавцом товара. Выступая продавцом товара, сторона договора передает товар, выступая покупателем - принимает товар от другой стороны договора.

Товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, если самим договором мены не предусмотрено иное. Расходы на передачу и приемку товара осуществляются в каждом случае той стороной, на которую возложены соответствующие обязанности.

Если по договору обмениваемые товары признаются неравноценными, то сторона, которая передает товар по более низкой цене, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после передачи товара, если иное не предусмотрено самим договором.

Обратите внимание! По договору мены право собственности на приобретаемый товар переходит к сторонам после того, как они исполнили свои обязанности в качестве продавцов, то есть обязанности по передаче товара. Однако договором может быть предусмотрен иной порядок перехода права собственности.

Согласно ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 9 июня 2001 года №44н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01" (далее ПБУ 5/01) товары в бухгалтерском учете отражаются по фактической себестоимости. Пунктом 10 ПБУ 5/01 установлено, что фактической себестоимостью товаров, полученным по договорам, предусматривающих оплату (исполнение обязательств) неденежными средствами, признается стоимость товаров, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров, переданных или подлежащих передаче, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных активов.

Если организация не имеет возможности установить стоимость товаров, переданных или подлежащих передаче, стоимость товаров полученных организацией по товарообменному договору, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах, приобретаются аналогичные товары.

Кроме того, осуществляя операции по договорам мены, организация должна особое внимание обратить на пункт 6.3 ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года №32н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99" (далее ПБУ 9/99) согласно которому величина поступления и (или) дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров, полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров, полученных или подлежащих получению, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров.

При невозможности установить стоимость товаров, полученных организацией, величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется стоимостью товаров, переданных или подлежащих передаче организацией, которая устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичных товаров.

Рассмотрим, каким образом определяется покупная стоимость товаров, полученных организацией торговли по договору мены.

Пример.

Организация ООО "Сатурн", торгующая бытовой техникой, заключила договор мены с торговой фирмой ООО "Меркурий" в соответствии с которым, она передает 10 стиральных машин, а взамен получает 6 кондиционеров. Договором мены установлено, что товары признаны равноценными, цена сделки составляет 106 200 рублей.

ООО "Сатурн" обычно приобретает аналогичные кондиционеры по цене 17 700 рублей (в том числе НДС - 2 700 рублей), а ООО "Меркурий" обычно приобретает такие стиральные машины по цене 10 620 рублей (в том числе НДС - 1 620 рублей). Себестоимость одного кондиционера составляет 15 000 рублей, себестоимость одной стиральной машины составляет - 9 000 рублей.

Обычная цена реализации стиральных машин составляет 14 160 рублей (в том числе НДС - 2160 рублей), а обычная цена реализации кондиционеров составляет 18 880 рублей (в том числе НДС -2 880 рублей). Указанные цены соответствуют рыночному уровню цен.

Предположим, что ООО "Сатурн" первым осуществило поставку стиральных машин. Так как договор мены осуществляется с временным разрывом, то, в учете ООО "Сатурн" бухгалтер это отразит следующим образом:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
45	41	90 000	Переданы стиральные машины по договору мены (9 000 рублей х 10 шт.)
После получения партии кондиционеров от ООО "Меркурий", ООО "Сатурн" на основании пункта 6.3 ПБУ 9/99 обязано отразить в бухгалтерском учете выручку от реализации стиральных машин.
62	90-1	106 200	Отражена выручка от реализации стиральных машин, рассчитанная из стоимости полученных кондиционеров, согласно договору мены (17 700 рублей х 6 шт.)
90-3	68	21 600	Начислен НДС, причитающийся к уплате в бюджет с реализации стиральных машин
90-2	45	90 000	Списана на реализации себестоимость стиральных машин
Теперь, бухгалтер ООО "Сатурн" должен отразить в учете поступление кондиционеров. Их стоимость рассчитывается исходя из стоимости переданных взамен стиральных машин, причем стоимость стиральных машин определяется по цене их обычной реализации. Предположим, что обычная цена реализации стиральных машин составляет 14 160 рублей (в том числе НДС - 2160 рублей), а обычная цена реализации кондиционеров составляет 18 880 рублей (в том числе НДС -2 880 рублей)
41	60	120 000	Отражена стоимость полученных кондиционеров, исходя из цены обычной реализации стиральных машин.
19	60	21 600	Учтен НДС по принятым к учету кондиционерам на основании счета-фактуры, полученного от ООО "Меркурий"
Обратите внимание! Сумма "входного" НДС по приобретенным кондиционерам, подлежащая вычету, должна быть исчислена исходя из балансовой стоимости переданных по договору мены стиральных машин (90 000 рублей х 18% = 16 200 рублей). Основание - пункт 2 статьи 172 НК РФ.
68	19	16 200	Принят к вычету "входной НДС" по полученным кондиционерам
60	62	141 600	Произведен зачет задолженностей
62	91-1	35 400	Списана разница между стоимостью отгруженных стиральных машин и стоимостью приобретенных кондиционеров.
91-2	19	5 400	Списана сумма НДС, не подлежащая вычету.

Окончание примера.

Из приведенного примера видно, насколько сложным является порядок определения стоимости полученных товаров по товарообмену, кроме того, возмещение "входного" НДС по таким товарам производится в особом порядке.

Поэтому хочется дать совет организациям, если Вы намерены обменяться товарами, не заключайте договор мены, не создавайте себе лишних проблем. Заключите два договора купли-продажи, оплату по которым предусмотрите денежными средствами, а затем сделайте зачет встречных требований. В этом случае, у Вас не будет проблем с определением покупной стоимости полученных товаров и соответственно, весь входной НДС по ним Вы сможете принять к вычету.