Бухгалтерский и налоговый учет больничных

Согласно п. 1 ст. 1 Федерального закона от 22.12.2005 N 180-ФЗ

(как и в предыдущий год) пособие по временной нетрудоспособности, наступившей

в результате заболевания или травмы, выплачивается застрахованному за первые

два дня временной нетрудоспособности за счет средств работодателя, а с третьего

дня временной нетрудоспособности - за счет средств Фонда социального страхования.

И. ЧВЫКОВ- ведущий эксперт АКДИ "Экономика и жизнь"

При других случаях временной нетрудоспособности (по уходу за

заболевшим членом семьи или ребенком, при карантине, протезировании, искусственном

прерывании беременности и в других случаях, определенных нормативными актами),

а также в связи с беременностью и родами пособия выплачиваются с первого дня

нетрудоспособности за счет средств ФСС России.

Выше мы уже говорили о том, что период временной нетрудоспособности

исчисляется в календарных днях. А вот оплачиваются только фактически пропущенные

из-за нетрудоспособности рабочие дни (часы), предусмотренные графиком работы.

ПРИМЕР.

Правилами внутреннего трудового распорядка установлена

5-дневная рабочая неделя с 8-часовым рабочим днем.

Нетрудоспособность у работника наступила 28

апреля и продолжалась по 4 мая 2006 г.

Как установлено Законом N 180-ФЗ, первые два

дня нетрудоспособности оплачивает работодатель, а с третьего дня - Фонд социального

страхования.

28 апреля - рабочий день, предусмотренный графиком

работы, а 29 и 30 апреля - выходные. Кроме того, 1 мая - нерабочий праздничный

день.

В этом случае за счет средств работодателя оплачивается

только один день - 28 апреля. Но и за счет средств ФСС России подлежат оплате

дни нетрудоспособности, которые были по графику рабочими, т.е. со 2 по 4 мая

2006 г.

Если два первых дня нетрудоспособности приходятся

на выходные дни, то работодатель не должен оплачивать за счет своих средств

ни одного дня. Все остальные рабочие дни, пропущенные из-за болезни, оплачиваются

за счет средств ФСС России.

Подтверждает справедливость такого подхода и

ФСС России в письме от 15.02.2005 N 02-18/07-1243.

Бывают случаи, когда работодатели составляют

графики работы без учета положений Трудового кодекса РФ. Это приводит к совершенно

неожиданным для работодателей результатам.

Арбитраж

ФАС Волго-Вятского округа рассмотрел такой спор между организацией и ФСС

России. Два работника были нетрудоспособны соответственно с 28 по 30 декабря

2000 г. и 31 января 2001 г. За эти дни им были выплачены пособия по временной

нетрудоспособности.

К моменту нетрудоспособности один работник отработал 191 час при месячной

норме 159 часов, а второй - 177 часов при месячной норме 160 часов, что превышает

установленную законодательством продолжительность рабочего времени.

ФСС данные выплаты к зачету не принял, посчитав, что, поскольку месячная

норма рабочего времени к этому времени работниками уже была выполнена, эти

дни согласно действующему законодательству должны быть для этих работников

выходными.

Суд установил, что согласно пунктам 27, 29 - 31, 44, 72, 73 Положения о порядке

обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию, утвержденного

Постановлением Президиума ВЦСПС от 12.11.1984 N 13-6, пособие по временной

нетрудоспособности выплачивается только за рабочие дни, пропущенные вследствие

нетрудоспособности. Такие рабочие дни определяются на основании графика работы,

составленного в пределах установленной законодательством нормы часов рабочего

времени. Нормальная продолжительность рабочего времени работников на предприятиях,

в учреждениях, организациях не может превышать 40 часов в неделю.

Доказательств того, что на предприятии установлен суммированный учет рабочего

времени и что превышение нормальной продолжительности рабочего времени вызвано

привлечением работников к сверхурочным работам, организация не представила.

Поэтому суд признал, что ФСС России правомерно отказал в зачете выплаченных

сумм пособий по временной нетрудоспособности сверх нормативной продолжительности

рабочего времени (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.07.2002 N

А29-10163/01А).

В тех же случаях, когда работодатель трудовое законодательство соблюдает,

попытки ФСС России сэкономить свои средства не удаются.

Арбитраж

ФАС Волго-Вятского округа рассмотрел спор организации с отделением ФСС России.

Суть спора заключалась в следующем. Для работников был установлен суммированный

учет рабочего времени с учетным периодом, равным одному году. При расчете

пособия по временной нетрудоспособности ОАО определяло количество пропущенных

часов работы по графику работы, который в месяце болезни превышал нормальную

продолжительность рабочего времени.

ФСС России при проверке организации использовал в качестве учетного периода

месяц, а не год и сделал вывод о незаконной выплате организацией работникам

пособий по временной нетрудоспособности за часы, превышающие нормальную продолжительность

рабочего времени. Фонд ссылался при этом на ст. 91 ТК РФ и утверждал, что

график работы не может превышать 160 часов в месяц.

Организация обратилась в арбитражный суд с иском о признании незаконным решения

Фонда.

Суд установил, что порядок и условия, касающиеся выплаты пособия по временной

нетрудоспособности, в рассматриваемой ситуации определяются на основе Постановления

Совмина СССР и ВЦСПС от 23.02.1984 N 191 и Положения о порядке обеспечения

пособиями по государственному социальному страхованию, утвержденного Постановлением

Президиума ВЦСПС от 12.11.1984 N 13-6.

Рабочие дни определяются на основании графика работы, составленного

в пределах установленной законодательством нормы часов рабочего времени. В

рассматриваемом случае Фонд не представил в суд доказательств того, что графики

были составлены с нарушением требований трудового законодательства и соответственно

дни, по которым отказано в зачете расходов по пособиям, являлись нерабочими

днями. Поэтому суд признал, что оплата пособий по временной нетрудоспособности

была произведена правильно (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 09.06.2003

N А29-8385/02А).

Налоговый учет

При исчислении прибыли расходы работодателя на оплату первых

двух дней нетрудоспособности включаются в расходы как прочие расходы, связанные

с производством и реализацией (подп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Работодатели могут застраховать своих работников на случаи

временной нетрудоспособности. Для того чтобы включить страховую премию

в расходы, необходимо выполнить несколько условий (подп. 48.2 п. 1 ст. 264 НК

РФ):

* - страховая организация должна иметь лицензию на этот вид деятельности;

* - выплаты работникам пособий по временной нетрудоспособности за первые два

дня будут производиться страховщиком;

* - сумма страховой выплаты работникам по договорам не превысит размера

пособия по временной нетрудоспособности за первые два дня, исчисленного из

ограничения в 15 000 руб.;

* - совокупная сумма взносов работодателя и взносов по договорам добровольного

личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти

застрахованного работника или утраты застрахованным работником трудоспособности

в связи с исполнением им трудовых обязанностей, не должна превышать 3% от

суммы расходов на оплату труда.

Работодатель может доплачивать работникам сверх сумм пособий

по временной нетрудоспособности, которые рассчитаны исходя из норм законодательства

о социальном страховании, и предусмотреть это условие в коллективных или трудовых

договорах. Логичен вопрос: можно ли учесть такую доплату в расходах при исчислении

налога на прибыль?

Минфин России в письме от 04.05.2005 N 03-03-01-04/2/74 дает

утвердительный ответ. Он считает, что размер фактически выплачиваемого

работодателем пособия по временной нетрудоспособности, исчисленного согласно

трудовым договорам и законодательству Российской Федерации, может превышать

сумму установленного ограничения. Это превышение включается в расходы при исчислении

налога на прибыль как расходы на оплату труда по п. 15 ст. 255 НК РФ.

Но одновременно Минфин обращает внимание, что сумма, выплачиваемая

работнику сверх исчисленного в соответствии с законодательством пособия, подлежит

обложению ЕСН в общем порядке.

Бухгалтерский учет

Пособие по временной нетрудоспособности, наступившей в результате

заболевания или травмы, выплачивается работнику за первые два дня за счет средств

работодателя, а с третьего дня - за счет средств Фонда социального страхования.

Отражение в бухгалтерском учете расходов на выплату пособий

за счет средств ФСС России не изменилось: эти суммы отражаются по дебету счета

69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет "Расчеты по социальному

страхованию", в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по

оплате труда".

Оплата первых двух дней нетрудоспособности относится к расходам

работодателя. Поскольку эти расходы связаны с затратами на содержание персонала

организации, их следует признать расходами по обычным видам деятельности по

правилам ПБУ 10/99 "Расходы организации".

Как предусмотрено п. 8 ПБУ 10/99, при формировании расходов

по обычным видам деятельности организация должна обеспечить их группировку по

следующим элементам:

* материальные затраты;

* затраты на оплату труда;

* отчисления на социальные нужды;

* амортизация;

* прочие затраты.

Так вот суммы на оплату первых дней нетрудоспособности следует

включать в прочие затраты и учитывать на тех счетах бухгалтерского учета затрат

на производство (расходов на продажу), на которые отнесены затраты по оплате

труда работников, получающих пособия (см. письмо Минфина России от 06.05.2005

N 07-05-06/132).

ПРИМЕР.

Правилами внутреннего трудового распорядка установлена

5-дневная рабочая неделя с 8-часовым рабочим днем.

Нетрудоспособность у работника наступила 28

апреля и продолжалась по 4 мая 2006 г.

28 апреля - рабочий день, предусмотренный графиком

работы, а 29 и 30 апреля - выходные. Кроме того, 1 мая - нерабочий праздничный

день.

За счет средств работодателя нужно оплатить

один день - 28 апреля, а за счет средств ФСС России - со 2 по 4 мая 2006 г.

Непрерывный трудовой стаж работника к моменту

наступления нетрудоспособности - более 8 лет, поэтому он имеет право на получение

пособия в размере 100% среднего заработка.

Средний дневной заработок работника за расчетный

период с 1 апреля 2005 г. по 31 марта 2006 г. составил 740 руб.

Поскольку непрерывный стаж работника более 8

лет, то для определения максимального размера пособия принимаем сумму среднедневного

заработка - 740 руб.

Максимально возможный размер дневного пособия

исходя из количества рабочих дней в каждом месяце нетрудоспособности составит:

- в апреле - 750 руб. (15 000 руб. : 20 дней);

- в мае - 714,29 руб. (15 000 руб. : 21 день).

За один день - 28 апреля 2006 г. - пособие работнику

выплачивается из расчета среднего дневного заработка в 740 руб., поскольку

максимальный размер пособия в этом месяце - 750 руб.

За период со 2 по 4 мая 2006 г. пособие работнику

выплачивается из расчета 714,29 руб., так как эта сумма меньше его среднего

заработка (740 руб.). Сумма пособия за счет средств ФСС России составит 2142,87

руб. (714,29 руб. х 3 дня).

В бухгалтерском учете на эти суммы делаются

следующие проводки:

Дебет 20 (23, 26, 29, 44) -

Кредит 70 - 740 руб. - начислено пособие по

временной нетрудоспособности за счет средств работодателя;

Дебет 69/1 - Кредит 70 - 2142,87 руб. - начислено

пособие по временной нетрудоспособности за счет средств ФСС России.

Суммы начисленного пособия по временной нетрудоспособности

облагаются НДФЛ на общих основаниях независимо от источника их выплаты (п.

1 ст. 217 НК РФ) по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Начисление НДФЛ отражается

по дебету счета 70 и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".